משה אשר / צילום : אוריה תדמור
ב-19 באוקטובר התקבל במשרדיה של חברה X (השם שמור במערכת) מכתב שכותרתו "בחינת האפשרות להפעלת סעיף 77 לפקודת מס הכנסה", ובמסגרתו התבקשה החברה לנמק מדוע לא חילקה רווחים משמעותיים שנצברו אצלה עד דצמבר 2011. המכתב שוגר במסגרת בחינת האפשרות להטיל מס על אותם רווחים צבורים כאילו חולקו כדיבידנד, הגם שלא חולקו, על-ידי מנהל רשות המסים (או מי מטעמו). וזאת, זמן קצר לאחר שתמה תקופת "החסד" שאיפשרה לחברות לחלק את הרווחים הצבורים שלהם כדיבידנד בתשלום מס מופחת בשיעור 25% - במקום 33%.
ב-1 בינואר השנה נכנס לתוקפו סעיף חוק שהצליח להטריד את מנוחתם של רבים מבעלי "חברות הארנק" היושבים על הר מזומנים של עשרות ומאות מיליוני שקלים. בתיקון לחוק (תיקון סעיף 77 לפקודת מס הכנסה) נקבע כי חלק מבעלי החברות הללו יידרשו לשלם מס גבוה על 50% מהרווחים הצבורים שלהם, כאילו חילקו אותם כדיבידנד. לפי החוק, מי שקובע איזו חברה תיאלץ לשלם את המס הכפוי, יהיה מנהל רשות המסים.
הסברים לאי-חלוקת הרווחים
יישום החקיקה נדחה מעט על-מנת לאפשר לחברות לחלק את רווחיהן בשיעור מס מופחת עד סוף ספטמבר השנה - ומבצע הדיבידנד המופחת הסתבר כהצלחה מסחררת של רשות המסים בראשות משה אשר, שרשמה הכנסות שיא המוערכות עד כה בסך של כ-13 מיליארד שקל (ועדיין לא הסתיימה הספירה).
לכולם היה ברור שעם סיום תקופת החסד, תלטוש רשות המסים עיניים להון הצבור ששוכב בקופותיהן של החברות שהחליטו שלא לחלק דיבידנדים עד ה-30 לספטמבר. ואכן רגע לאחר סיום המבצע, שוגרו מכתבי דרישה לכ-20 חברות שהחליטו שלא לנצל את שיעורי המס המוטבים, ולשמור בקופותיהן את הכסף שצברו - להסביר מדוע בחרו באופציה זו. לצורך בחינת המקרים בהם יחויבו בעלי חברות בתשלום במס על חלוקת דיבידנד בגין רווחים לא מחולקים, קיימת "ועדה מייעצת" לרשות המסים המאפשרת לחברה להשמיע את דברה. המלצות הוועדה - ככל שיתקבלו על-ידי מנהל רשות המסים - יועברו כהנחיה לביצוע לידי פקיד השומה.
אחת מהחברות שקיבלו מכתב דרישה להסברים, כאמור, היא חברה X, שלפי המכתב צריכה להגיש את עמדתה בנוגע לשאלה, מדוע לא להטיל מס על רווחיה הצבורים, לוועדה המייעצת לרשות המסים. זאת, תוך 21 יום מיום שיגור המכתב אליה.
אולם, על המכתב לא חתום מנהל רשות המסים או מי מטעמו, אלא יו"ר הוועדה המייעצת לרשות המסים, עפרי שליו, מנהל המחלקה המקצועית ברשות, המשמש כנציג הרשות בוועדה. במכתב כותב שליו לחברה, כי "לאחר שהוועדה המייעצת, אשר הוקמה מכוח סעיף 81 לפקודה והכוללת נציגי ציבור, בחנה את דוחות החברה שהוגשו לפקיד השומה, בכוונתה לבחון את האפשרות להמליץ בפני מנהל רשות המסים על הפעלת סעיף 77 לפקודה, ביחס לרווחיה הנצברים של החברה עד ליום 31.12.11".
עוד נכתב, "אי-לכך, הנכם מוזמנים להעלות בפני הוועדה המייעצת טענות או נימוקים ככל שתמצאו לנכון", ובהמשך אף צוין, כי אם אכן יחליט מנהל רשות המסים להטיל מס על הרווחים הנצברים, תינתן לחברה אפשרות להשמיע את טיעוניה במסגרת הליך שימוע. במכתב מתבקשת החברה להגיב בכתב, "בצירוף תקציר הטענות באורך שלא יעלה על עמוד אחד".
מכתב זה - ששוגר לפי המידע שהגיע ל"גלובס" לכ-20 חברות נוספות עם תום מבצע הדיבידנד המיטיב - חושף את אופן הטיפול של רשות המסים והוועדה המייעצת באותן חברות שלא התפתו לנצל את ההזדמנות לשיעור מס נמוך על דיבידנד - וזאת, בטרם כניסתו לתוקף של החוק שעלול להטיל על רווחיהן הלא-מחולקים מס בשיעור של כ-50%.
חלוקת דיבידנד בכפייה
לטענת עו"ד ליאור נוימן, ראש מחלקת המיסוי במשרד עוה"ד ש. הורוביץ, המכתבים הללו הם סנונית ראשונה במחלוקות העתידיות בין חברות רבות בישראל לרשות המסים. "מדובר בהליכים שיגררו דיונים רבים על מאות מיליוני שקלים ואולי מיליארדים בין רשות המסים לאלפי חברות", הוא אומר. עוד לדבריו, מנוסח המכתב ועצם זהות החותם עליו - יו"ר הוועדה המייעצת - עולות מספר בעיות המעוררות חשש כי החברות לא יזכו להליך הוגן בבואן להיאבק בחיובן במס על-פי הוראות החוק החדש (ראו מסגרת). הבעיה המרכזית עליה מצביע עו"ד נוימן, היא כי נראה שמראש נוקטת הוועדה המייעצת "צד" לטובת רשות המסים ונגד החברות.
"רשות המסים לא המתינה לרגע, ועם תום המועד של האפשרות לחלוקת דיבידנדים בשיעור מס מוטב של 25% במקום 33%, החליטה להפעיל את סמכותה לכפייה על חברות מעטים (שמחוזקות על-ידי עד 5 בעלי מניות) לחלק דיבידנדים. בהוראת סעיף 77 החדשה לפקודה העניק המחוקק לרשות המסים סמכות לכפות חלוקת דיבידנדים בשיעור של עד 50% מכל שנה של הרווחים הראויים לחלוקה שבידי חברת מעטים (שיתרת הרווח שלה המצטבר עולה על 5 מיליון שקל).
"מדובר במתן כוח רב מאוד לפקיד השומה המאפשר פגיעה דרמטית בחברות שצברו רווחים ורוצות להמשיך להשקיע את הרווחים (ולא לחלקם כדיבידנד - א' ל"ו). זאת, על-ידי כך שיכפו עליהן חלוקת דיבידנדים בניגוד לרצונן ובניגוד לתוכנית של דירקטוריון החברה", מסביר עו"ד נוימן.
לאור זאת, לדבריו, "נוסח סעיף 77 כהוראה אנטי-תכנונית, במסגרתה מנהל רשות המסים יתערב ויכפה על חברה לחלק דיבידנד. זאת, רק כאשר יש בידי החברה לחלק דיבידנדים בלי להזיק לקיומו של העסק או פיתוחו העתידי. כמ-כן, מנהל הרשות רשאי להפעיל את הסעיף, רק במקום שבו הוא רואה שתוצאת אי-חלוקת הרווחים - כל מטרתה היא הימנעות ממס או הפחתת מס".
עוד מסביר עו"ד נוימן כי "כדי לנסות ולרסן את הכוח האדיר שניתן לפקיד השומה שהוא חסר תקדים בעולם הכלכלי להחליט להפעיל סמכות ולקבוע אם כפיית החברה לחלוקת הדיבידנד מזיקה לעסקי החברה או לפיתוח העתידי של החברה - נקבע כי תוקם ועדה מייעצת מקצועית לפקיד השומה, שבה יהיו חמישה חברים, בהם שלושה נציגים שאינם מרשות המסים - וזאת בהתאם להוראת סעיף 81 לפקודת מס הכנסה".
"בעייתיות מינהלית חריפה"
ובנקודה הזאת, מתחילה הבעיה לטענת עו"ד נוימן. "קיימת בעייתיות מינהלית חריפה במכתבי הפנייה של רשות המסים לחברות, עד כדי פגיעה בחוקיות ההליך. הוועדה המקצועית הייתה אמורה להיות ועדה מייעצת ולא ועדה שחוקרת ודנה בבירור העובדות. ניתנו לה סמכויות ייעוץ", אומר עו"ד נוימן. "מרגע שהחברה הופכת צד לדיון וקובעת עמדת המלצה, היא למעשה נטלה צד. זאת חרף העובדה כי סמכות הוועדה המייעצת לא קמה אלא רק אחרי שמנהל הרשות קובע עמדה בנוגע לחברה, ורק לאחר שהחברה טוענת את טענותיה, ולאחר שניתנה לחברה הזדמנות סבירה להשמיע דבריה - אז, ורק אז, הוועדה אמורה לייעץ - וזאת, כגוף ציבורי ואובייקטיבי".
כך, לטענת נוימן, התהפך הליך הבירור אם יש לחייב חברה במס כפוי, והצדדים בו התבלבלו. "ההתנהלות הייתה צריכה להיות שאם מנהל רשות המסים חושב שמתקיימים כל תנאי סעיף 77 לפקודה (שחברת מעטים לא חילקה דיבידנד בשיעור של 50% לפחות מתוך רווחיה לשנת מס פלונית, ויש בידה לחלק רווחיה או חלק מהם בלי להזיק לקיומו ולפיתוחו של עסקה, ותוצאת אי-החלוקה היא הימנעות ממס או הפחתת מס) - אזי היה אמור להתנהל דיאלוג בין הנישום לבין פקיד השומה".
עו"ד נוימן מבהיר כי "הפעלת הסמכות הכוחנית שניתנה לפקיד השומה לכפות חלוקת דיבידנד, תיעשה רק לאחר שהוועדה המייעצת בחנה את הנושא וקיבלה לידה את כל תוצאות הדיאלוג (כולל מסמכים ופרוטוקולים). הוועדה המייעצת אמורה להיות גורם מקצועי חיצוני לפקיד השומה שאמורה לבלום את הכוח של פקיד השומה במקרים שבהם היא שוכנעה שלא התקיימו התנאים".
"אולם, מציין עו"ד נוימן, "מהמכתבים שנשלחו לחברות בחודש האחרון, עולה תחושה קשה וטעם לפגם שהוועדה המייעצת הפכה להיות הצד שכנגד של הנישום, תוך שהיא מזמינה אותו לראשונה להעלות טענות על עמוד אחד בכתב, וזאת למרות שנכתב שהוועדה 'רק' שוקלת את האפשרות להמליץ לפקיד השומה על הפעלת הסעיף".
בנוסף, אומר עו"ד נוימן, קיים טעם לפגם בכך שרשות המסים בוחנת כעת רטרואקטיבית את התנהלות החברה מבחינת ניצול משאביה כדי לקבל החלטות. "ראוי שייצאו קווים מנחים שיאפשרו לנישומים להבין את כללי המשחק ולהחליט על השימוש בכספים או על חלוקה בהתאם לאותם כללים מנחים".
הרשות: "החברה תשמיע את דברה"
מרשות המסים נמסר בתגובה: "כחלק מעבודתה העצמאית של הוועדה המייעצת, הבוחנת תיקים פוטנציאליים, היא קיבלה החלטה שברצונה, בשלב מקדמי, לקבל פרטים והתייחסות גם מהצד השני בעניין עמידתו בתנאים שנקבעו בסעיף 77 לפקודת מס הכנסה. זאת, בכדי להעביר למנהל הרשות המלצה מקצועית ומלאה ולאחר ששקלה בכובד ראש את כל העובדות.
"יודגש כי בכל מקרה הליך זה אינו מוריד מזכותה של החברה להשמיע את טענותיה בשלב נפרד ומאוחר יותר, לאחר שהמנהל קיבל החלטה לגבי חלוקת רווחיה.
חב' ארנק: שיעור מס נמוך יחסית על יחידים ברמות שכר גבוהות
במטרה לצמצם את תכנוני המס הלא לגיטימיים ולהעניק לרשות המסים כלים להתמודד עם ניצול לרעה של שיטת המיסוי הדו-שלבי החלה על חברות - וזאת בין היתר על-ידי הימנעות מחלוקת דיבידנד ומתשלום מס בגינו - יזמה הרשות חקיקה מקיפה שאמורה לסגור פרצות בנושא. אחת הפרצות שרשות המסים סימנה היו "חברות הארנק", והחקיקה החדשה חוללה מהפכה בתחום.
המושג "חברות ארנק" מתייחס לתופעה הולכת ומתרחבת של עובדים שכירים, בעיקר ברמות השכר הגבוהות, המפסיקים את עבודתם כשכירים בחברה, אך ממשיכים להעניק לה ולחברות אחרות את אותם שירותים, במסגרת חברה הנמצאת בשליטתם. זאת, בשעה שבפן המהותי מתקיימים יחסי עובד מעביד בין השכיר לשעבר לבין החברה מקבלת השירות. תופעה זו אינה מתייחסת לשכירים בלבד אלא גם לנושאי משרה בחברות שנבחרו לתפקיד בשל כישוריהם האישיים ונושאים באחריות אישית, והמעניקים שירותים לחברה דרך חברות שבשליטתם ולא ישירות על-ידם.
הסיבה העיקרית לתופעת חברות הארנק היא שיעור מס החברות הנמוך יחסית המוטל על יחידים ברמות שכר גבוהות. החיסכון במס (הן מס הכנסה והן תשלומי ביטוח לאומי) שנוצר לשכירים עם המעבר לפעולה באמצעות חברת ארנק, משמש להם לביצוע השקעות באמצעות אותה חברה.
ברשות המסים סברו, כי הניצול לרעה של שיטת מיסוי החברות נעשה לא רק במקרים של התקשרויות של נושאי משרה בחברה, אלא גם במקרים של משקיעים שמעבירים את פעילות ההשקעה שלהם, למשל בבורסה, לחברות ארנק. חברות אלו אינן מחלקות את רווחיהן, כך שבעלי המניות לא יישאו במס על דיבידנדים.
החלק הראשון של החוק שחולל את המהפכה בתחום עוסק בחיוב במס של משיכות כספים המבצעים בעלי המניות מהחברות שבבעלותם; החלק השני דן בחברות שהוקמו על-ידי נושאי משרה (דירקטורים, מנכ"לים וכדומה), וכן בשכירים שהעניקו שירותים דרך חברות שבבעלותם - "חברות שכירים", המתחזות להיות חברות; והחלק השלישי נוגע לסמכות מנהל רשות המסים להורות על חלוקת רווחים שנצברו בחברה. במסגרת החלק השלישי, חודש ושונה סעיף 77 לפקודת מס הכנסה, כך שחברות מסוימות שאוגרות רווחים, מעבר לדרוש לצורך תפעול והתפתחות עסקיהן, ונמנעות מחלוקתם כדיבידנד בכדי להימנע מהמס החל בעת חלוקת דיבידנד - יכול ויחויבו במס, כאילו חילקו את רווחיהן העודפים כדיבידנד.
עם אישור החקיקה, החלה רשות המסים החלה לבחון את פוטנציאל החברות המתאימות לתכולת החוק החדש, מתוך מאגרי המידע הממוחשבים שהיא חשופה להם וכן ניתנה הנחיה למשרדי השומה להציף חברות פוטנציאליות - כך שניתן להניח שצפויות הכנסות נוספות מחברות שיילכדו ברשת. זאת, מעבר למיליארדים שהמדינה כבר ראתה עד כה ממבצע הגבייה בשיעור מס מופחת שהסתיים לאחרונה. במסגרת המבצע חילקו חברות סכום מצטבר של כ-52 מיליארד שקל כדיבידנד.
52 מיליארד שקל
הסכום שחברות חילקו כדיבידנד במסגרת מבצע המס המופחת
13 מיליארד ש'
ההכנסות לקופת המדינה מהמס על הדיבידנד המופחת
17.5 מיליארד ש'
עודף הכנסות המדינה ממסים ל-2017, נכון להיום