פקודות מס הכנסה: חוקים חכמים?

הפעם נעסוק בשני נושאים שקשורים בעיקר לפעילותם של תושבי ישראל בחו"ל, כדלהלן:

השלכות בלתי צפויות של המיסוי הפרסונלי

בסעיף 46(א) לפקודת מס הכנסה הותר זיכוי ממס, בשל תרומות לקרן לאומית או למוסד ציבורי, בשיעור של 35% מסכום התרומה. יחד עם זאת, על מנת למנוע דלדול יתר של קופת האוצר, נקבע בהוראות הסעיף האמור, כי לא יינתן זיכוי ממס, בשנת מס פלונית, בשל תרומות בסכום העולה על הנמוך משני אלו (להלן "תקרת הזיכוי"):

* 30% מהכנסתו החייבת של הנישום, באותה שנה.

* תקרה אבסולוטית (שנתית) בסכום של 2,017,000 שקל.

במקרה שסכום התרומה בשנת המס עלה על סכום תקרה הזיכוי, ניתן להעבירו - לצרכי התרת הזיכוי ממס בשל תרומות - לשלוש שנות המס הבאות, בזו אחר זו, ובלבד שלא יינתן זיכוי ממס (בכל אחת מאותן שנים) בשל סכום כולל של תרומות העולה על תקרת הזיכוי.

כידוע, מיום 1.1.2003 ואילך, יחול מס בישראל - בין היתר - על הכנסתו של אדם תושב ישראל שהופקה או שנצמחה בישראל או מחוץ לישראל, ועל כן יחושב המס ההיפותטי (לפני הקילה למניעת כפל מס) גם בשל הכנסות שהופקו בחו"ל, שאף הן תכללנה מעתה בגדר הכנסתו החייבת של הנישום.

יש לציין, כי באותם מקרים, בהם חלה חבות במס גם בחו"ל בשל אותה הכנסה, יינתן בישראל זיכוי ממס, בדרך כלל, בשל המס ששולם בחו"ל.

באופן מעשי, המס (הנוסף) שישולם בישראל, בשל אותן הכנסות, לא צפוי להיות בסכומים משמעותיים, ובמיוחד יפה כוחם של הדברים להכנסות פיננסיות "פסיביות".

והנה, למרות הדברים הללו, נראה כי פקיד השומה יאלץ להתיר (מיום 1.1.2003 ואילך) זיכוי ממס, עבור תרומה לקרן לאומית ולמוסד ציבורי, כפועל יוצא מכך שבסכום תקרת הזיכוי יכללו הכנסות שהיו לנישום בחו"ל, אף אם סכום הזיכוי ממס (בשל התרומות) - ממנו ייהנה הנישום בישראל - יהיה גדול בהרבה מסכום המס שהועבר בפועל לקופת המדינה, בשל הכנסותיו של הנישום בחו"ל.

הפסדים בחו"ל של חבר בני אדם "תושב ישראל"

בהתאם להגדרות שנכללו בפקודת מס הכנסה בעבר (לפני הרפורמה במס), חבר בני אדם נחשב כ"תושב ישראל" בעיקר כאשר השליטה על עסקיו וניהולם הופעלו בישראל. לחילופין, גם חבר בני אדם הרשום בישראל הוגדר כתושב ישראל, במידה שעיקר פעילותו בישראל (לגבי חברה נכרית נכללה הוראה נוספת, המתנה את מעמדה כתושב ישראל בבקשה ספציפית, בלתי חוזרת).

במסגרת תיקון מספר 132 לפקודת מס הכנסה, חלו שינויים גם בנושא זה, ונקבע כי חבר בני אדם ייחשב כ"תושב ישראל", אם התקיים בו אחד מאלה: הוא התאגד בישראל; השליטה על עסקיו וניהולם מופעלים בישראל. עולה מכך, כי ניתן יהיה (מיום 1.1.2003 ואילך) לרשום בישראל חברה עסקית, שכל פעילותה (לרבות ניהול עסקיה) מחוץ לישראל.

"מכשיר" מסוג זה עלול לשמש, במקרים מסויימים, מקור ליצירת הפסדים עסקיים, שאינם ניתנים בפועל לבדיקה בישראל, ובדרך זו ניתן יהיה להימנע, ככל הנראה, מתשלום המס בשל הכנסות פסיביות, שיהיו לאותה חברה מחוץ לישראל.

יתרה מכך, ככל הנראה ניתן יהיה לכונן בישראל, בדרך זו, חברה שהינה "חברה שקופה" (כמשמעותה בהוראות סעיף 64א1. לפקודה). במקרה כזה, יוכלו בעלי מניותיה של אותה חברה שקופה (יחידים תושבי ישראל) "לאמץ" לעצמם את הפסדי החברה בחו"ל - הפסדים שבפועל לא יהיה ניתן כאמור לבחון אותם בישראל משום שעסקי החברה וניהולה יתבצעו מחוץ לישראל - ובדרך זו יוכלו אותם יחידים, ככל הנראה, לחסוך את תשלום המס (בישראל) בשל הכנסותיהם הפסיביות בחו"ל.