עירייה המשווקת מגרשים לתושבי העיר בהיקפים גדולים ולאורך זמן עלולה להיות מחויבת במע"מ בגין המכירה ובהעברתו לידי רשויות המס - כך קובע בית המשפט העליון, בפסק דין תקדימי שבו התקבל בשבוע שעבר ערעורו של מנהל המכס והמע"מ על פסק דינו של בית המשפט המחוזי בבאר-שבע מ-2009, שקבע כי עיריית אשקלון, בהיותה מוסד ללא כוונת רווח (מלכ"ר), אינה מחויבת בדיווח למע"מ.
הערעור התקבל בדעת רוב של השופטים יצחק עמית ויורם דנציגר, על פני דעת המיעוט של המשנה לנשיא, השופטת מרים נאור.
מדובר ב-53 מגרשים שמכרה עיריית אשקלון לתושבים פרטיים, במסגרת פרויקט "בנה ביתך" בשכונת אפרידר בעיר. המגרשים נמכרו במחיר שוק, הכולל רכיב מע"מ, אך העירייה לא העבירה את המע"מ לרשויות המס בשל היותה מלכ"ר.
לטענת שלטונות המס, אף שהעירייה היא מלכ"ר, יש לסווג את העסקאות כפעולה עסקית המחויבת בתשלום מע"מ.
בית המשפט המחוזי קיבל את ערעור העירייה על החלטת בית משפט השלום, וקבע כי מכירת המגרשים הייתה בגדר פעילות מלכ"רית, ולכן אינה חייבת במע"מ, ואולם התוצאה התהפכה כעת פעם נוספת בבית המשפט העליון.
מבחן המטרה הזמנית
השופטים עמית ודנציגר נותרו חלוקים עם השופטת נאור באשר לפרשנות אחד המבחנים שנקבעו בפסק הדין המנחה לעניין הכרה בפעילות מלכ"רית, הוא פסק דין "בשערייך ירושלים". מדובר במבחן הכוונה להשיג רווחים על-ידי גוף שאיננו למטרת רווח.
"לא מבחן הכוונה הוא הקובע אלא מבחן המטרה הזמנית", כתב עמית, "קרי, האם פעילות המלכ"ר בתחום מסוים היא כזו שמטרתה להפיק רווח, גם אם המטרה הסופית של הרווח נועדה לשמש את המלכ"ר בפעילותו. תשובה חיובית לשאלה זו, בצירוף המבחנים והשיקולים הנוספים, שפורטו בהלכת 'בשערייך ירושלים', יכולים להצדיק את קביעתו של מנהל מע"מ כי יש מקום לשינוי הסיווג באותה פעילות".
עמית קובע כי המבחן אינו מבחן הכוונה אלא מבחן המטרה, ולא מטרה סופית אלא מטרה זמנית בפעילות הספציפית נשוא הסיווג. "העירייה מכרה במכרז 53 מגרשים לבנייה צמודת קרקע לאנשים פרטיים, לאורך כ-4-5 שנים, בסכום של כ-5 מיליון דולר. על פניו, המדובר בפעילות עסקית, ודומה כי גם העירייה סברה כך מלכתחילה, ולכן דיווחה ושילמה מע"מ בגין 3 העסקאות הראשונות. העובדה שהרווח שנצמח לעירייה מיועד לרווחת תושבי העיר אינה מכרעת, והדגש הוא על המטרה המיידית של הפקת רווח משיווק המגרשים", קבע עמית.
השופט דנציגר החליט לנקוט גישת ביניים בין עמדתו של עמית לדעת המיעוט של נאור, המשלבת בין המבחנים לקביעת פעילות מלכ"רית. דנציגר קבע כי עירייה המוכרת מגרשים בהיקפים גדולים ולאורך זמן עלולה להיות מחויבת במע"מ.
"מסכים אני עם חברתי נאור כי לצורך הקביעה מהי מטרת עיסוקו של החייב, על בית המשפט לבחון מהי הכוונה הקונקרטית שעומדת מאחורי פעילות מסוימת שננקטה על-ידו".
עם זאת, לדבריו, "אין להתעלם מכך שלעיתים הצהרות וכוונות לחוד ומציאות לחוד, כאשר פעילות מסוימת אינה נעשית מתוך כוונה להפיק רווח, אך הלכה למעשה היא מייצרת רווח שכזה".
הפקת רווח מקרית
השופטת נאור, בדעת המיעוט, ביקשה להותיר על כנו את פסק דינו של המחוזי, שקבע כי העירייה אינה מחויבת בדיווח למע"מ. היא קבעה כי לפי כל אחד מהמבחנים, שנקבעו בהלכת "בשערייך ירושלים", פעילות העירייה היא מלכ"רית, ולפיכך אינה חייבת במע"מ. מבחן המטרה הזמנית - שעליו נסמכו עמית ודנציגר - טענה נאור, כלל איננו רלוונטי למקרה הנוכחי.
"כאשר מלכ"ר מוכר נכס מקרקעין", כתבה נאור, "מכירה זו אינה חבה במע"מ מכוח הגדרת 'עסקה', כיוון שהמלכ"ר אינו 'עוסק' לעניין זה. אולם, אם המלכ"ר מוכר את נכס המקרקעין ל'עוסק', מכירה זו בידי המלכ"ר נחשבת 'עסקת אקראי', אשר כן תחוב במע"מ. רשות מקומית מוגדרת כמלכ"ר. לפי מבחני 'בשערייך ירושלים', הפקת רווחים 'מקרית' ממילא לא תביא לשלילת סיווג פעילות הגוף כפעילות מלכ"רית. השאלה במבחני 'בשערייך ירושלים' אינה אם הגוף הפיק רווח, אלא האופי והמבנה של פעילותו". (ע"א 1919/10)
ההשלכות: "פוטנציאל הכנסות של עשרות מיליוני שקלים למדינה"
פסק דינו של בית המשפט העליון המחייב מלכ"רים בתשלום מע"מ בעסקאות בעלות גוון מסחרי עסקי מהווה מכה משמעותית ושינוי קיצוני במציאות המיסויות שהכירו מוסדות רבים, המאוגדים כמלכ"רים, שלא נדרשו עד כה לשלם את המע"מ בדין עסקאות דומות.
לדברי רו"ח רמי אריה, "במונחים של רשויות מקומיות או כל מלכ"ר אחר - בתי-חולים בארץ, אוניברסיטאות, מגרשי ספורט ואגודות ספורט ומוסדות אחרים - שעתידים למכור מקרקעין או לבצע עסקאות שיש להם גוון של עסק לאנשים פרטיים, מדובר בשינוי דרמטי. מעתה הם יידרשו לשלם 17% מע"מ. כשהם יעשו עסקה, שיש בה ספק רווח, הם יצטרכו לקחת בחשבון את תשלום המע"מ, מה שעד היום הם לא עשו".
- עד היום לא גבו מע"מ מעיריות שמכרו מקרקעין?
"זה היה בתחום האפור. עד היום עיריות לא חויבו במע"מ, כיוון שאין סעיף בחוק מע"מ שמחייב במע"מ עסקה בין אדם פרטי למלכ"ר. הנוהג היה שלא מחייבים את העיריות. אלה חוות-הדעת שנתנו מומחי המיסוי ללקוחותיהם. רשות המסים פעלה איך שדיווחו לה. כשדיווחו לה על המע"מ היא גבתה אותו, וכשלא דיווחו - היא לא גבתה. לא היה פסק דין מכריע בנושא עד היום, והעניין נותר בתחום האפור. מהיום זה ברור שהמלכ"רים מחויבים במע"מ".
רו"ח אריה מוסיף כי מדובר בפוטנציאל הכנסות של עשרות מיליוני שקלים למדינה, ואף יותר. "המון מלכ"רים מחזיקים במקרקעין, ובעקבות פסק הדין ייכנס הרבה מאוד כסף למדינה, בדמות מע"מ, על חשבון השימוש בכסף לטובת המלכ"ר ומטרתו - במקרה של פסק הדין הנוכחי: הרשות המקומית ותושביה".