מחלוקת כספית שהתגלעה בין איש העסקים שלמה אייזנברג לבין החברה "טי.טי.אי. טלקום אינטרנשיונל בע"מ" ("תים טלקום"), הביאה את בית המשפט העליון להכריע בסוגיה עקרונית של פרשנותה של הוראה בפקודת מס הכנסה, המתירה לפקיד השומה לשום לפי מיטב השפיטה את הכנסותיו של גורם, אשר דוח הניכויים, שהוגש על-ידו, היה לא נכון ולא כלל את ההכנסה, שממנה היה עליו לנכות מס במקור. לשם מציאת הפרשנות הראויה של הוראה זו, הורה העליון על צירופו להליך של היועץ המשפטי לממשלה (רשות המסים), ולאחר שזה הגיש לו את עמדתו, פסק העליון בניגוד לה.
המס שנוכה הוערך בחסר
ננסה להפוך סיפור מורכב לפשוט. תים טלקום הקצתה לאייזנברג - שבתקופה מסוימת היה יושב-ראש הדירקטוריון שלה ובעל שליטה בה - אופציות לרכישת מניותיה. על הקצאת אופציות זו חלה הוראה, שנכללה בתוכנית הקצאת האופציות ושחייבה את מקבל האופציה לשפות את תים טלקום בגין תשלומי מסים, שבהם היא תחויב בגין הקצאת האופציות או מימושן. בשנים 2001-2002 מימש אייזנברג חלק מהאופציות, והדבר דווח לרשויות המס. בגין כך ניכתה תים טלקום מס במקור. מאוחר יותר התברר, שהמס הוערך בחסר, ושמהכנסתו של אייזנברג נוכה מס בחסר, וזאת מאחר שהוא חושב בהתאם למחיר המניה ביום ההודעה על מימוש האופציות, ולא בהתאם למחירה, הגבוה יותר, ביום המימוש. בראשית 2003 חתם אייזנברג על הסכם פשרה עם רשויות המס לגבי חובותיו עד לשנת 2001. בהסכם זה נכללה גם התייחסות להטבה המגולמת באופציות, שמומשו בשנת 2001.
רק בשנת 2005 גילו רשויות המס שהמס, שנוכה במקור על-ידי תים טלקום, הוערך בחסר. בשנת 2006 הגיעה תים טלקום להסכם פשרה עם פקיד השומה, ובמסגרתו היא שילמה למעלה מ-1.5 מיליון שקל נוספים. לאור סעיף השיפוי של תשלומי מס שבתוכנית הקצאת האופציות, תבעה תים טלקום את הסכום האמור מאייזנברג.
שופטת בית משפט השלום בתל-אביב, תמר אברהמי, קיבלה את התביעה במלואה. הכרעתה התבססה בעיקר על חובתו של אייזנברג לשפות את תים טלקום בגין התשלום לרשויות המס, מכוח תוכנית הקצאת האופציות שלה. אברהמי לא ראתה מניעה "לפתוח מחדש" את שומת המס של אייזנברג, שנקבעה בהסכם הפשרה משנת 2003, באמצעות שומת הניכויים של תים טלקום משנת 2005. כך לאור הוראה בפקודת מס הכנסה, המאפשרת לעשות זאת "אם השומה או הצו לא כללו את ההכנסה שממנה צריך היה לנכות".
על-פי אברהמי, גם אם בעת עריכת השומה נכללה "כותרת", שהייתה יכולה להיות מיוחסת לאותה הכנסה, שלא נכללה, אין די בכך, כל עוד הסכום השקלי של אותה הכנסה לא נכלל בשומה. אברהמי חיזקה את קביעתה בכך שאייזנברג היה מודע למגעים, שהתנהלו בין תים טלקום לבין פקיד השומה, ואף אישר את הסכם הפשרה, שנכרת עמו ושבמסגרתו נקבע כי המס נוכה בחסר.
ערעורו של אייזנברג לבית המשפט המחוזי התקבל בחלקו. השופטים שנלר ולבהר-שרון פירשו אחרת את הוראת פקודת המס הכנסה, וקבעו כי די היה בעובדה, שאירוע המס, הנובע ממימוש האופציות, דווח במסגרת הסכם הפשרה משנת 2003, כדי למנוע מפקיד השומה לפתוח עניין זה מחדש במסגרת שומת הניכויים, שנערכה לתים טלקום. השופט קובי ורדי הצטרף אליהם בקביעה, שלפיה יש להעניק משמעות רבה לכך שאייזנברג היה מעורב בהסכם הפשרה, שנחתם, בשנת 2005, בין תים טלקום לבין פקיד השומה, ושמכוחו שולמו כ-1.5 מיליון שקל נוספים, בגין הניכוי בחסר. סופו של ערעור, שאייזנברג חויב לשלם לתים טלקום רק מחצית מן הסכום.
בית המשפט העליון קיבל את בקשתם של שני הצדדים לרשות לערער על פסק הדין, אך דחה את ערעוריהם. בדרכו לעשות כן, הוא הורה, כאמור, על צירופו להליך של היועץ המשפטי לממשלה. האחרון צדד בקביעותיה של השופטת אברהמי מבית משפט השלום, שקיבלה את התביעה במלואה, וזאת בעיקר מפאת האינטרס של גביית מס אמת.
השופט אליקים רובינשטיין לא ראה את הדברים עין בעין עמו. הוא ראה לעצמו לדון בשתי סוגיות: הראשונה, שאלת פרשנותה של אותה הוראה בפקודת מס הכנסה, שהזכרנו למעלה מכאן והמתירה לפקיד השומה "לפתוח מחדש" שומה של נישום במסגרת שומת הניכויים במקור של הגורם המשלם. השנייה, שאלת האפשרות לייחס לאייזנברג חלק מהאחריות לכך שתים טלקום הסכימה לשלם מס נוסף בגין הקצאתן לו של האופציות.
בשתי השאלות הותיר רובינשטיין את קביעותיו של בית המשפט המחוזי על מכונן. הוא הדגיש, שכך הוא עושה, אף שברור לו, שמשמעות הדבר עלולה להיות גבייה פחותה מן המס במלואו, וזאת "נוכח החשש כי טעות שנפלה בשומתו של מקבל ההכנסה תחייב את רשויות המס גם במגעיה עם המעביד". הוא הוסיף והטעים כי "דבר זה עלול לנבוע במקרים מסוימים מחוסר תשומת לב או (חלילה) מרשלנות הרשות, ולכך יש מחיר".
בפרשו את ההוראה בפקודת מס הכנסה, המתירה לפקיד השומה לפתוח מחדש שומת מס, קבע רובינשטיין נחרצות: "בנסיבות שבהן מדווח אירוע המס כשלעצמו, גם אם לא סכומו, אין הפתיחה מחדש אפשרית". כך, חד וחלק.
לתוצאה זו הגיע רובינשטיין בדרכים שונות, ואף שמבחינה לשונית דווקא עמדת פרקליטיו של אייזנברג, עוה"ד מיטל בן-בסט, אופירה אלון וענת שביט, נראתה יותר בעיניו. הוא לא התעלם מן ההבדלים הניסוחיים, הנמצאים בתוככי סעיפי המשנה של אותה הוראה בפקודת מס הכנסה ומכך שפרשנות דווקנית שלהם עשויה להוביל לתוצאה הפוכה. רובינשטיין חזר על קביעתו של המחוזי, שלפיה "במקרה שבו נזכר קיומה של ההכנסה בשומת מקבל ההכנסה (העובד) הייתה הזדמנות לפקיד השומה לבחון את אשר דווח", והוסיף: "מה שאין כן שעה שהעובד כלל לא דיווח על ההכנסה, שאז עשויה להשתנות נקודת האיזון. אך במקרה בו הייתה לרשויות המס הזדמנות לבחון את שדווח להן והם לא עשו כן מטעם כלשהו, נראה כי אין מקום לפתוח את השומה, וגובר עקרון סופיות השומה. במקרה זה על הספק לפעול לטובת הנישום".
בדונו בעקרון סופיות השומה, הדגיש רובינשטיין, שדבריו נכונים עוד יותר כשמדובר בשומה שבהסכם. במקרה כזה אינטרס ההסתמכות, ואף אינטרס רשויות המס בקיום ההסכם, גדולים שבעתיים. הוא שב וציין כי הוא מודע לכך, שקביעתו עלולה לפגוע באינטרס של גביית מס אמת, והדגיש כי "גביית המס במלואו אינה ניצבת בדד, והיא מושא לאיזון מול עקרונות נוספים".
משבמקרה הנדון דיווח אייזנברג לפקיד השומה אודות מימוש האופציות, הייתה לרשויות הזדמנות לבדוק את אירוע המס, ולפיכך, לא הייתה להן עוד אפשרות לפתוח את השומה מחדש, בדיעבד.
הסכום חולק שווה בשווה
בנוגע לכך ראה רובינשטיין להוסיף כי "יש לזכור כי 'החטא הקדמון' הוא טעות בשומת מקבל ההכנסה, ודרך המלך במקרים מורכבים צריכה להיות תיקון טעות זו במקורה... ולא תיקון 'תמונת הראי' שלה (בשומת הניכויים)". שהרי ניכוי במקור, במהותו, אין עניינו חבות במס, אלא הוא דרך לגבייתו של המס.
לאחר קביעה עקרונית זו, פנה רובינשטיין לבחון את שאלת "האשם התורם" של אייזנברג בחתימת הסכם הפשרה של תים טלקום מול פקיד השומה. "כאשר אדם (ולא למותר לציין כי מדובר באיש עסקים מנוסה) אשר חלה עליו חובת שיפוי לפי הסכם, נותן את הסכמתו לעריכת הסכם פשרה שתוצאתו היא חיובו בשיפוי, יש לראות בכך הסכמה לשאת בתוצאות", חרץ והותיר על כנה את תוצאת פסק דינו של בית המשפט המחוזי, שחילק את הסכום, ששולם בגין הניכוי בחסר, שווה בשווה בין אייזנברג לבין תים טלקום. (שיוצגה בידי עורכי הדין בן-חורין וכהן-חרש). (רע"א 684/11; רע"א 770/11).