בניין בפרדס חנה-כרכור. הטבות מיוחדות במס שבח במכירת דירות מגורים / צילום: איל יצהר
בעלי מקרקעין רבים מתלבטים לא אחת בשאלה - האם למכור את המקרקעין אשר בבעלותם כמו שהם, או לממש את זכויות הבנייה שטמונות במקרקעין, לבנות בניין מגורים ואז למכור דירות מגורים תוך ניצול הטבות המס המיוחדות השמורות לדירות מגורים?
במקרים רבים החלופה השנייה עדיפה, זאת לאור שינוי החקיקה שנעשה במסגרת תיקון מס’ 76 לחוק מיסוי מקרקעין, אשר בא "לטפל" במרובי דירות מגורים. שינוי החקיקה קובע, בין היתר, כי במכירת דירת מגורים שנרכשה קודם ל-1.1.14 בידי אדם שאין זו דירתו היחידה, הרי השבח הליניארי עד ליום 31.12.13 פטור ממס, ואילו השבח הליניארי מיום 1.1.14 חייב במס בשיעור 25% בלבד.
במקרים רבים התיקון מהווה פירצת מס של ממש. הנה דוגמה לכך. אדם רכש קרקע ביום 1.9.1961. הוא בנה בניין מגורים, ומוכר דירת מגורים ביום 1.9.21. שיעור מס השבח במכירת דירת המגורים יעמוד על סך של 3.3% בלבד (!). להבדיל, לו היה מוכר קרקע שיעור מס השבח היה עומד על 35% לערך.
אך בכך לא תמה ההקלה. רשות המסים קבעה כי החישוב הליניארי המקל יחול גם במקרה שבו דירת המגורים נבנתה בפועל לאחר 1.1.14 אך זאת בתנאי כי הקרקע נרכשה קודם ליום 1.1.14.
ממש לאחרונה, בטיוטת חוק ההסדרים לשנים 2021-2022, הוצע מתווה הדרגתי לביטול "מכבסת המס" הזו הקבועה בחוק. משום מה, בסופו של יום ההצעה נגוזה, כמו גם תיקונים הכרחיים נוספים שנעלמו באורח פלא מן החוק.
■ המחלוקת: דומני כי סנונית ראשונה לטיפול במכבסת המס הזו ניתן למצוא בפסק דינו של כבוד השופט גורמן, אשר ניתן לאחרונה. העובדות במקרה דנן הן אלה: ירון ואליהו עיון ביקשו למכור דירות שבנו על מקרקעין שירשו ברמת השרון. הקרקע במקור נרכשה בשנת 1933 על ידי סבתם. במשך שנים רבות עמד על הקרקע בית המשפחה ואף הושכר חלק מן התקופה. הנכדים התקשרו בשנת 2007 עם אנשי מקצוע ובנו בניין דירות על המקרקעין. חלק מן הדירות נמכרו לפני תיקון החקיקה ב־1.1.14 וחלק לאחר תיקון החקיקה, תוך תשלום מס שבח מופחת. על אף השומות הסופיות שהוציא מנהל מס שבח, פקיד שומה תל אביב ראה בהכנסה ממכירת הדירות הכנסה פירותית החייבת במס הכנסה מלא על מלוא הרווח.
■ ההחלטה: בית המשפט לא קיבל את עמדת פקיד השומה ובחן את האפשרות לקבוע שתי תקופות מס. את הרווח שנבע בתקופה שמיום רכישת הקרקע על ידי הסבתא ועד לתחילת הבנייה יש לראות רווח הון ולמסות במס שבח, ואילו את הרווח ממועד תחילת הבנייה ועד למכירת הדירות לראות כרווח פירותי ולמסותו במס הכנסה.
אציין כי סעיף 5(ב) לחוק מיסוי מקרקעין מאפשר לפקיד השומה ממועד כלשהו ל"הוציא" בעל מקרקעין מתחולת הוראות חוק מיסוי מקרקעין המקילות, ולהעבירו אחר כבוד למשטר המס המחמיר של מס ההכנסה. לא זכורים לי מקרים רבים בהם נעשה על ידי פקיד השומה שימוש בהוראות סעיף זה, וגם במקרה זה הוא לא נעשה.
אין ספק כי ה"החמצה" של פקיד השומה בפרשת האחים עיון תילמד היטב במסדרונות רשות המסים, ובמקרים הבאים עלול פקיד השומה להפעיל את הוראות סעיף 5(ב) לחוק מיסוי מקרקעין כהלכתו, ולמסות חלק משמעותי מן הרווח שנובע ממכירת הדירות במסגרת מס הכנסה.
ע"מ 46744-02-18
הכותב יוצא רשות המסים ומומחה למיסוי מקרקעין