הכותב עובד רשות המסים לשעבר וכיום עוסק במיסוי מקרקעין
חוק ההסדרים לשנת המס 2025 הביא עמו לא רק "מקלות" בדרך של הכבדת מס על חברות ועל בעלי מניות, אלא גם כמה "גזרים" באמצעות חקיקת הוראת שעה אשר מעניקה הקלות מס מעניינות. הוראות השעה בתוקף לשנת המס 2025 בלבד, ולכן יש להזדרז ולבחון את כדאיות השימוש בהן.
● השיטה הדו־שלבית: אלה היו הנפקות הנדל"ן שהשתלמו למשקיעים בת"א
● מתווכי נדל"ן יידרשו לחשוף ליקויים, מטרדים והליכים משפטיים בכל נכס
פירוק חברה הינו אירוע מס מורכב וגם רווי מס ומלכודות מס. לפי סעיף 93 לפקודת מס הכנסה, בעת פירוק, חישוב מס ברמת החברה נעשה כאילו החברה מכרה את כל נכסיה. במקביל נעשה חישוב מס כאילו בעל המניות מכר את מניותיו. שווי המכירה של המניות הוא שווי נכסי החברה בניכוי התחייבויותיה. הנכסים שעוברים לידי בעל המניות מקבלים "יום רכישה" ו"שווי רכישה" חדש.
לכלל זה קיים חריג באם לחברה נכס מקרקעין בישראל - נכס זה מוחרג מן החישוב. את הנכס ניתן להוציא מן החברה בפטור ממס שבח במסגרת הוראות סעיף 71 לחוק מיסוי מקרקעין, אך בתשלום מס בשיעור של 30% בגין רווחי החברה אשר שימשו לרכישת הנכס ( סעיף 71א לחוק).
מס מינימלי
במסגרת הוראת השעה פירוק חברה פטור ממס על אף הוראות סעיף 93 לפקודה וסעיף 71א לחוק מיסוי מקרקעין, ואף פטור ממס רכישה ומע"מ. יש לשלם מס בשיעור של 30% על רווחי החברה הצבורים בלבד. הוראת השעה קובעת כי במכירת הנכס שהתקבל במסגרת הפירוק בידי בעל המניות יחויב המוכר במס שבח בשיעור של 47% בגין השבח עד ליום הפירוק, ומיום הפירוק שיעור מס השבח יהיה 25%.
מכאן, הפירוק על פי הוראת השעה אינו כדאי למי שבכוונתו למכור את הנכס מיד לאחר אקט הפירוק. במקרה זה עדיף למכור את הנכס במסגרת החברה קודם לפירוק. שימוש בהוראת השעה יוביל למס שבח של 47% בתוספת 5% מס יסף - סה"כ 52%. זאת בעוד שמכירת נכס במסגרת החברה ולאחר מכן פירוק תוביל למס משוכלל של 50% בלבד. השימוש בהוראת השעה נכון למי שבכוונתו להחזיק את הנכסים תקופה ארוכה לאחר הפירוק, משום שבאופן זה שיעור המס המשוכלל יורד.
פירוק במסגרת הוראת השעה יכול להיות אטרקטיבי בהעברה בין דורית. למשל, אם בבעלות חברה כמה נכסי מקרקעין. ניתן לפרק את החברה כיום במס מופחת אשר ישולם אך ורק על יתרת הרווחים הצבורים. עם קבלת הנכסים בידי ההורים, אלה יוכלו להעביר את הנכסים במתנה לכל אחד מן היורשים הפוטנציאליים בפטור ממס שבח ובחיוב מינימלי של מס רכישה. אם נוכה מע"מ ברכישת הנכסים על ידי החברה יש להגיע להסדר עם מס ערך מוסף ביחס למועד חיוב המע"מ במסגרת העברות אלו.
פירוק חלקי
הוראת השעה מאפשרת גם פירוק חלקי של החברה, כלומר הוצאת נכס אחד מבין כל נכסי החברה והעברתו לבעל המניות ללא כל מס. להבדיל מפירוק מלא, המס שיחול הוא מס בשיעור של 30% בגין העלות המופחתת של הנכס המועבר בניכוי יתרת הלוואה לרכישת הנכס, ולא מס על מלוא הרווחים הצבורים של החברה. פירוק חלקי אטרקטיבי כאשר נרכש נכס מקרקעין לפני שנים רבות והעלות המופחתת שלו קטנה בהתחשב בחלוף השנים אל מול שוויו כיום.
לא בכל מקרה כדאי להזדרז ולעשות שימוש בהוראת השעה. למשל, אם בפנינו חברה אשר לה נכס מקרקעין היסטורי בגוש הגדול שנרכש קודם ל־1.4.1998 ואין לה כל נכס אחר למעט מקרקעין, תהא זו טעות לפרק אותה במסגרת הוראת השעה. פירוק במסגרת הוראת השעה יגרום שבעת מכירת הנכס שיעור מס השבח בגין הרווח עד ליום הפירוק יחויב במס של 47%! ייטב במקרה זו לפרקה בבוא העת במסגרת החקיקה הקיימת, שכן במסגרתה הפירוק גם כך פטור ממס, ואין כל מוקש מס בהמשך. בעת מכירת הנכס על ידי בעל המניות, השבח עד ליום 7.11.2001 בלבד יחויב במס של 47%.