האם רואה חשבון שסיפק שירותים לפירמת ראיית חשבון באמצעות חברה בבעלותו הוא "שכיר המתחזה לחברה", החברה שלו היא "חברת ארנק", ויש למסות את הרווחים שלו במס שולי (שעשוי להגיע ל-50%) במקום מס חברות (23%)?
בית המשפט המחוזי בבאר שבע הכריע לאחרונה בשאלה זו, לאחר שקיבל את ערעורו של רואה חשבון על קביעת פקיד השומה כי הוא בעל "חברת ארנק", ועל כן יש למסותו במס השולי הגבוה משמעותית ממס החברות.
● כך תבדקו אם מגיע לכם החזר מס לפני שיהיה מאוחר מדי
● כדי להתחמק ממס הרווחים הכלואים: חברות רבות מחפשות תכנון מס יצירתי
נקבע כי לא התקיימו התנאים להתעלמות מאישיותה המשפטית הנפרדת של החברה שבבעלות רואה החשבון, ולחיוב הכנסתה החייבת במס כאילו היא הכנסתו הישירה. עוד נקבע כי כאשר קיימת שותפות אמיתית בין השותפים בפירמת ראיית החשבון, ולא יחסי עובד-מעביד, אין לראות בחברה חברת ארנק.
מדובר בפסק דין ראשון וחריג שבו התקבל ערעור על החלטת רשות המסים לסווג חברה כ"חברת ארנק" לפי סעיף 62א לפקודת מס הכנסה שנחקק במסגרת רפורמת "חברות הארנק".
הפסיקה היא בעלת השלכות על בעלי מקצועות חופשיים - רואי חשבון, עורכי דין, אדריכלים, רופאים פרטיים ועוד - הפועלים באמצעות שותפויות וחברות בבעלותם, ומבהירה מתי השותפויות שלהם לא יחשבו "חברות ארנק".
לפסיקה עשויות להיות השלכות גם בנוגע לחיובי המס החדשים המוטלים על בעלי חברות ארנק במסגרת רפורמת הרווחים הכלואים שנחקקה במסגרת תקציב 2025 והוסיפה חיובי מס חדשים על בעלי החברות.
מהפכת "חברות הארנק"
מהפכת "חברות הארנק", שנכנסה לתוקפה בשנת 2017 וקבעה כללים חדשים לפיקוח על מערכת היחסים בין בעלי השליטה לחברות שלהם, כללה שלושה חלקים: החלק הראשון עסק בחיוב במס של משיכות כספים על-ידי בעלי המניות מהחברות שבבעלותם; החלק השני דן בחברות שהוקמו על-ידי נושאי משרה (דירקטורים, מנכ"לים וכדומה) רק לצורכי מס, וכן בשכירים שהעניקו שירותים דרך חברות שבבעלותם - "חברות שכירים", המתחזות להיות חברות - וזאת כדי לחסוך מס ("חברות ארנק"); והחלק השלישי נוגע לסמכות מנהל רשות המסים להורות על חלוקת רווחים שנצברו בחברה ולא חולקו כדיבידנד (דיבידנד כפוי).
"חברת ארנק" היא חברה שבה ברוב המקרים יש בעל מניות יחיד שהוא גם המועסק היחיד של החברה. התכלית המרכזית של "חברת ארנק" היא להפחית את שיעור מס ההכנסה ותשלומי הביטוח לאומי של בעליה.
התנהלות באמצעות "חברת ארנק" משתלמת בעיקר לבעלי הכנסה גבוהה משמעותית של שכירים או עצמאים, אשר נוהגים למשוך מהחברה שבבעלותם כספים באמצעות דיבידנדים. מדובר בתכנון מס שהיה לגיטימי ונפוץ בקרב עורכי דין, רואי חשבון ובעלי מקצועות חופשיים, ואולם במסגרת הרפורמה בשנת 2017 וכן רפורמת הרווחים הכלואים שנחקקה במסגרת תקציב 2025, נקבעו מגבלות לשימוש במודל, וכן הוטל מס נוסף כאשר המודל מנוצל לרעה.
חזר לעבוד כשכיר
בפסק הדין נבחנו גבולות הגדרת בעל מקצוע - במקרה זה רואה חשבון - כ"חברת ארנק". פסק הדין עסק בהוראות סעיף 62א לפקודת מס הכנסה, הקובע כי הכנסתה החייבת של חברה תיחשב כהכנסתו של בעל מניותיה, ותחויב במס בהתאם לשיעור המס השולי החל על הכנסתו, גם אם לא חולקה לבעל המניות, ככל שמתקיימים התנאים המנויים בסעיף. בין התנאים הללו הדרישה שמדובר בחברת מעטים (חברה עם עד 5 בעלי מניות); שמדובר בבעל מניות מהותי; ושהכנסתה של חברת המעטים נובעת מפעילות בעל המניות.
אמיר נוריאל, יליד העיר אילת, ורעייתו, ילידת תל אביב, התגוררו בשנים 2003-2009 באילת ביחד עם ילדיהם, אך בשנת 2009 רכשו דירה בתל אביב, ומאז ועד היום הם מתגוררים בה.
בשנת 2008 החל נוריאל לעבוד כשכיר בחברת "רפאל ברנע נוריאל", שהפעילה משרד רואי חשבון בעל שני סניפים - בתל אביב ובאילת. במאי 2009 הסתיימה עבודתו של נוריאל כשכיר במשרד ברנע, מלבד החודשים פברואר עד מאי 2016, אז חזר לעבוד במשרד כשכיר.
בשנת 2009, לאחר המעבר לתל אביב, עבד נוריאל כשכיר במשרות בכירות בתחום הכספים, ובשנת 2015 חזר לעבוד כשכיר במשרד ברנע. באוקטובר 2016 החל לקבל שכר עבודה בגין מתן שירותי ייעוץ כרואה חשבון מחברה שבבעלותו המלאה - חברת נוריאל יועצים בע"מ, שהוקמה בשנת 2005. בד-בבד החלה חברת נוריאל יועצים להעניק שירותים למשרד ברנע.
מחלוקת בשתי סוגיות
בין נוריאל לבין פקיד שומה אילת התגלעה מחלוקת בשתי סוגיות מרכזיות: האחת - חיובו של נוריאל במס על הכנסתה החייבת של החברה שבשליטתו, על-פי הוראת סעיף 62א בפקודת מס הכנסה; והשנייה - זכאותו להטבת המס לתושב העיר אילת, על-פי חוק אזור סחר חופשי באילת (פטורים והנחות במסים).
המחלוקת המרכזית נגעה לחיובו של נוריאל בהכנסות החברה בבעלותו. פקיד שומה אילת טען כי בהתאם להוראת סעיף 62א יש לראות את הכנסתה של חברת המעטים, הנובעת מפעילות של יחיד עבור אדם אחר, והיא מסוג הפעולות הנעשות על-ידי עובד עבור עובדו - כהכנסתו של בעל המניות בחברת המעטים.
בערעור שהגיש לבית המשפט המחוזי בבאר שבע, באמצעות עו"ד אפי אוחנה ממשרד דורון, טיקוצקי ושות', טען נוריאל כי מטרתו של הסעיף היא להתמודד עם ניצול לרעה שיטת המיסוי הדו-שלבית, ולטפל ביחידים שהם נותני שרותי ניהול, נושאי משרה או עובדים, המתאגדים בחברה במטרה להפחית את נטל המס; ואולם בפן המהותי, מתקיימים בעניינם יחסים הדומים במהותם ליחסי עבודה - אך תנאי הסעיף אינם מתקיימים בענייננו.
לטענתו, באמצעות נוריאל יועצים הוא שותף בשיעור 50% בסניף אילת של משרד רואי החשבון, לצד רו"ח ברנע, כאשר השותפות בסניף אילת המשיכה להתנהל במסגרת חברת ברנע, מבלי שהוקמה שותפות חדשה בין חברת ברנע לבין נוריאל יועצים, כדי להימנע מהטרחה הכרוכה בהקמת שותפות ומהצורך בחשבונאות כפולה נוספת. יחד עם זאת, נטען, מבחינת מהותית, מדובר בשותפות יועצים, וקיימת "יחידת רווח" נפרדת מסניף תל אביב, הבאה לידי ביטוי בהעסקת עובדים נפרדים, לקוחות נפרדים וחשבונות בנק נפרדים.
הערעור התקבל בחלקו
השופטת יעל ייטב קיבלה את הערעור בחלקו, ככל שהוא נוגע לחבות המס על-פי הוראות סעיף 62א בפקודת מס הכנסה, אך דחתה את הערעור לעניין הזכאות להטבת המס מכוח חוק אזור סחר חופשי באילת (לאחר שנקבע כי הראיות מלמדות שנוריאל לא היה תושב אילת בשנים הרלוונטיות).
באשר ל"חברת הארנק", נקבע כי מתקיים "חריג השותפות" - סעיף 62א(א)(4) בפקודת מס הכנסה, הקובע כי לא יראו שירות שניתן על-ידי שותף בשותפות, לאותה שותפות, כשירות שניתן לאדם אחד. כלומר: לא יחולו הוראות הסעיף המחייב את היחיד בהכנסות החברה בבעלותו, ככל שבעל המניות המהותי בחברת המעטים שנתן את השירות הוא שותף בשותפות שלה נתן את השירות.
השופטת קבעה כי בין נוריאל לבין חברת ברנע קיימת שותפות בסניף אילת, ומאחר שהוא שותף בשותפות שמקבלת את השירות ממנו, מתקיים החריג השולל את החלת סעיף 62א בפקודת מס הכנסה על הכנסתה החייבת של נוריאל יועצים. כפועל יוצא תחויב הכנסתה החייבת של נוריאל יועצים במס חברות, ולא תחויב כהכנסת עבודה בידי נוריאל עצמו.
