רולינג בשורט: ניתוח הרולינגים של רשות המסים - כתבה רביעית ואחרונה

הקובץ השלישי של החלטות המיסוי, ה"רולינגים", שפירסמה רשות המיסים, כלל החלטות במגוון רחב של נושאים, המאפשרות את בחינתן וניתוחן בתחומים הרלבנטיים למשק. חלק מההחלטות - כולל אלו המשיבות בשלילה לפונים - מסייעות בתכנון הפעילות העסקית באופן המפחית את חבות המס ומאפשר תכנוני מס לגיטימיים במסגרת פנייה לרשות המיסים.

הכתבה הרביעית והאחרונה בסדרה בוחנת החלטות שונות, מנתחת אותן ומנסה להסיק מסקנות לפעולה. ההחלטות אינן כוללות את כל התנאים והמגבלות שהיו בהחלטות המיסוי המקוריות, ובסדרת כתבות זו נזכיר רק חלק מן התנאים, המגבלות והפרטים שהוזכרו בקובץ. מובן, אם כן, כי כל מקרה עתידי צריך להיבחן לגופו על-פי כלל נסיבותיו, במטרה לשקול את סיכויי הצלחת הפנייה בעניינו.

1. מיסוי שוק ההון: מכירה בחסר של אג"ח

העובדות > חברה תושבת ישראל מממנת את פעילותה העסקית השוטפת, בין היתר, באמצעות הון זר. משיקולים מימוניים ועסקיים, ובמטרה לצמצם עלויות מימון, מבצעת החברה עסקאות מכירה-בחסר (shorting) של איגרות-חוב ומק"מים סחירים. העסקאות מבוצעות לגבי אג"ח ממשלתיות וקונצרניות, ומכאן, ככלל, נוצר לחברה הפסד בגובה הריבית, דמי ההשאלה, הפרשי ההצמדה ועמלות שונות הקשורות בפעילות בניירות ערך. ההפסד מעסקאות המכירה-בחסר נצבר בתקופה שבין מועד ביצוע עסקת המכירה-בחסר לבין המועד שבו החברה סוגרת את הפוזיציה של המכירה-בחסר.

לחברה אין פעילות בניירות ערך סחירים למעט עסקאות השורט.

הבקשה > החברה ביקשה שההפסדים מעסקאות המכירה בחסר ייחשבו, לצורך מס, כהוצאות מימון.

ההחלטה > ההפסד מעסקאות המכירה-בחסר ייחשב להוצאות מימון בכפוף למספר תנאים: החברה תדווח על הוצאות המימון רק בשנה שבה נסגרה הפוזיציה של המכירה-בחסר; החברה תערוך תיעוד מפורט של עסקאות מתוכננות של מכירה-בחסר ותגישו לפקיד השומה; שאילת ניירות הערך אינה מבוצעת, במישרין או בעקיפין, מצד הקשור לחברה והחברה אינה משאילה, במישרין או בעקיפין, ניירות ערך כאמור; החברה לא תחזיק איגרות-חוב משום סוג שהוא במהלך שנת המס.

היבטי הכימות והעיתוי של ניכוי הוצאות המימון ייבחנו על-ידי פקיד השומה.

המסקנה > המשמעות של מכירה-בחסר היא מכירת נכס (אג"ח, מניה, מט"ח, סחורות ועוד), שאינו בבעלות המוכר, תוך ציפייה לירידת ערכו. בתחילת הדרך, המשקיע מוכר את הנכס הפיננסי (שאותו לקח בהשאלה), בתקווה כי יוכל לרכוש אותו בעתיד בזול יותר. כלומר, בשונה ממשקיע "רגיל" בשוק ההון, "חלומם" של "המוכרים-בחסר" הוא לירידת ערכו של הנכס, מהסוג המתממש באחרונה.

אם "המכירות-בחסר" נכנסות למסגרת של רווחי הון (בהנחה שמכירות אלו אינן בגדר פעולות עסקיות או עסקאות אקראי בעלות אופי מסחרי), הרי שעל פני הדברים הוצאות בגין "מכירות-בחסר" אמורות להיות, גם הן, הוניות, על כל המגבלות הנלוות לכך.

במקרה זה שוכנעה רשות המיסים, כי עסקאות המכירה בחסר משמשות, בפועל, כאמצעי למימון שוטף של החברה. בהתאמה, פעלה הרשות כראוי והתירה התייחסות להוצאות הרלבנטיות כאל הוצאות מימון ולא כאל הוצאות הוניות (שעלולות להיגרר גם לגדר הפסדי הון, על המגבלות בקיזוזם).

יחד עם זאת, הרשות הגבילה את עיתוי ניכוי הוצאות המימון למועד שבו נסגרת הפוזיציה של "המכירה-בחסר". כלומר, למועד שבו רמת הוודאות עולה. שאלת עיתוי ההוצאה אינה פשוטה ודורשת מידת ודאות, ובהתאמה דרישת הרשות. עם זאת, ייתכן כי היה מקום לגמישות רבה יותר המתחשבת בנסיבות משתנות. "מזור" יימצא אולי בדיונים עם פקיד השומה, שאמור לבחון את זכאות החברה לניכוי ההוצאה בהיבטי העיתוי והכימות.

המסקנה היא, כי הרשות מכירה באפשרויות השימוש במכשירים "מתוחכמים" יחסית, בשוק ההון, תוך התייחסות לסיווגם המקצועי על-פי מהותם הכלכלית. פועל יוצא הוא, כי אין לחשוש משימוש במכשירים מתוחכמים מחשש ל"תקלות מס", אך רצוי לפנות מראש להסדרת דרך מיסוים.

2. מיסוי מקרקעין: פטור בגין כפל-מס

העובדות > יחיד רכש בנאמנות זכויות בדירת מגורים, שאליה צמודים שטחי חניות ושטח בקומה מסחרית, עבור שני נהנים. הדירה נרכשה עבור נהנה א' וההצמדות נרכשו עבור נהנה ב'. הצדדים לא יכלו לרשום את ההצמדות בבעלות נפרדת מהדירה בשל מגבלות התב"ע. לכן, הסכימו הצדדים בהסכם הנאמנות, כי אם לא יתאפשר רישום נפרד של הדירה וההצמדות, הן יירשמו על-שם נהנה א' וההצמדות יירשמו כחכירה ל-999 שנה כשהחוכר הוא נהנה ב'.

כיום רשומה הבעלות על הדירה וההצמדות על-שם נהנה א' בלבד. בנוסף, רשומה הערת אזהרה בגין התחייבות נהנה א' כלפי נהנה ב', שלא לבצע עסקה במקרקעין. נהנה ב' משכיר את ההצמדות לצד ג'.

הצדדים מבקשים ליישם את ההסכם ביניהם, ולרשום לטובת נהנה ב' חכירה ל-999 שנה על ההצמדות וזאת ללא כל תמורה ביניהם.

הבקשה > רישום משפטי של חכירה ל-999 שנים משקף כלכלית את העסקה המקורית שנעשתה, ואין זו עסקה בעלת תוכן כלכלי חדש. לכן, הצדדים ביקשו לדווח על חכירת ההצמדות ללא תמורה כעסקה פטורה לפי סעיף 55 לחוק מיסוי מקרקעין ולקבל אישורי מיסים לרישום החכירה.

ההחלטה > החכירה ל-999 שנה מנהנה א' לנהנה ב' ללא תמורה תהיה פטורה ממס לפי סעיף 55 לחוק.

המסקנה > סעיף 55 לחוק מיסוי מקרקעין קובע, כי "מכירת זכות במקרקעין או עשיית פעולה באיגוד תהיה פטורה ממס אם בעד מכירת אותה זכות לאותו קונה או בעד עשיית אותה פעולה שולם בעבר מס, והמוכר או עושה הפעולה לא הפך להיות שוב בעל הזכות במקרקעין או הזכות באיגוד שבהם נעשתה הפעולה לאחר המכירה או הפעולה הראשונה".

ההיגיון של סעיף 55 נראה ברור. אם פעולה מסוימת חויבה כבר במס במכירתה לקונה, חיובה פעם שנייה נראה מעוות. אך הפרקטיקה מלמדת על קשיים רבים בניסיון ליישם את ההוראה במקרים שונים שבהם ניסו נישומים לעשות בה שימוש. במקרה זה, למשל, עלולה הייתה הרשות להבחין בין שתי פעולות משפטיות - המכירה ה"ראשונה" והחכירה ה"שנייה", כאשר כל פעולה תחויב, כשלעצמה, במיסי מקרקעין הרלבנטיים בטענה שאלה "מכירות" שונות.

במקרה זה הרשות "קראה" את "האופק הכלכלי" תוך בחירה פרשנית, שניתן יהיה לנסות וליישמה במקרים דומים ואחרים. עיוותי המס הנוצרים כתוצאה מ"פעולות כפולות" אינם ייחודיים רק לחוק מיסוי מקרקעין, ונקווה כי פרשנות ליברלית זו תיושם בעתיד בחוקי מיסוי מקרקעין ובחוקי מס אחרים.

3. מיסוי בינלאומי: הסוכן הבלתי תלוי ומוסד הקבע

העובדות > חברה תושבת מדינה שעימה כרתה ישראל אמנה למניעת כפל-מס ("מדינת אמנה") היא תאגיד רב-לאומי, הפעיל, בין היתר, בהפצה ובמכירת טובין. פעילות המכירות בישראל מבוצעת באמצעות מפיצים ישראלים, שאינם צדדים קשורים לחברה, הרוכשים את מוצריה והם המורשים היחידים למכור אותם בישראל.

החברה התקשרה עם יועץ תושב ישראל, שיספק לה שירותים, כעצמאי, בנוגע למערכת היחסים שלה עם המפיצים. היועץ אינו עובד של החברה, ותפקידו העיקרי הוא לתווך בין המפיצים הישראלים לחברה בנוגע להבנת תנאי השוק בישראל ולצורך גישור על פערים בשפה ובמנטליות.

פעולות היועץ יכללו איסוף מידע על השוק ועל מוצרי החברה, לרבות מידע על גופים מתחרים בשוק תוך הזרמתו לחברה על בסיס שוטף, קבלת מידע מהמפיץ על המוצרים השונים, ניתוח המידע והעברת דו"חות מיידיים, המכילים ממצאים והמלצות, למשרד הראשי. היועץ ישמש כמלווה בביקורי נציגים ומהנדסים בכירים מהחברה אצל המפיץ בישראל ושל נציגי המפיץ בביקורם במדינה הזרה. מספר הביקורים של נציגי החברה לא יעלה על שבעה בשנה, וכל ביקור יוגבל לשבוע. בנוסף, יינתן ייעוץ לחברה על אופן חלוקת הוצאות הפרסום שבהן היא משתתפת בישראל.

פרט לפעולות אלו, המוגבלות לאיסוף מידע והעברתו לחו"ל, לא יבצע היועץ פעולות מהותיות, לרבות העברת מידע שיווקי, ייעוץ או פנייה למפיצים בעבור החברה או בשמה. ליועץ אין סמכות לנהל משא-ומתן בשם החברה, או לחייב אותה באופן כלשהו. כמו כן, אין ליועץ סמכויות חתימה בשמה ולא סמכויות ניהול כלפי המפיצים. היועץ אינו כפוף למפיץ הישראלי ולא יקבל ממנו הוראות, הנחיות או המלצות. היועץ אינו רשאי לייעץ למפיץ או לפעול בשמו.

לצורך ביצוע עבודתו, ישכור היועץ משרד בתוך משרדי אחד המפיצים, ויעסיק שניים עד ארבעה עובדים. התמורה שתשולם ליועץ תהיה סכום קבוע בשנה, בתוספת כיסוי הוצאות, ללא זכות לתגמול בהתאם לביצועיו.

הבקשה > פעילות החברה בישראל אינה עולה כדי "מוסד קבע" בשל פעילות היועץ, ולכן הכנסותיה ממכירות הקשורות בישראל אינן כפופות למס בישראל.

ההחלטה > בכפוף לעובדות שתוארו, פעילות היועץ בישראל, כשלעצמה, לא תיצור לחברה מוסד קבע בישראל. תנאי נוסף הוא, כי בעת ביקוריהם בישראל, לא ישהו הנציגים והמהנדסים של החברה הזרה במשרדי היועץ.

החלטה זו אינה שוללת קיום מוסד קבע לחברה בישראל, כתוצאה מפעילות הנציגים, המהנדסים או עובדים אחרים של החברה הזרה בישראל.

המסקנה > תנאי ראשוני לפעילות כלשהי של חברות תושבות חוץ ושל קונצרנים רב-לאומיים בישראל הוא הצפי לרווחים. אך בצמוד אליו עולה שאלת הסיכון לחיוב במס בישראל. ככל שהגוף הוא בעל פעילות עסקית רחבה יותר, כך גוברים הסיכויים, שהוא יבקש להבטיח בדרך כלשהי את שאלת חיוב המס בישראל - לעתים קודם תחילת הפעילות ולעתים בסמוך אליה.

כאשר מקום מושבו של הגוף הזר הוא במדינת אמנה, תנאי בסיסי, בדרך-כלל, לחיובו במס בגין פעילות עסקית בישראל יהיה, כי הפעילות קשורה לפעילותו של "מוסד קבע" - אותו בסיס קבוע לפעילותו העסקית - בישראל. מרכיבים מרכזיים של הגדרת מוסד הקבע חוזרים על עצמם באמנות מס שונות, אם כי יימצאו הבחנות הדורשות התייחסות ספציפית. בין מרכיבי הגדרת מוסד הקבע (מרכיבים שתוצאתם היא סיכון לחיוב במס בישראל בגין פעילות הגוף תושב החוץ) מוצאים מבני קבע (כגון משרד), אתרי בנייה לתקופה מסוימת, סוכן תלוי ועוד. למרכיבים אלו יש חריגים מסוימים, כגון הבחנה בין "פעילויות עזר" לפעילויות אחרות, שעשויים לחלץ את "ספינת" תושב החוץ "מהמיצר".

אחת הסוגיות הבעייתיות היא הגדרת פעילותו של גורם כלשהו בישראל כ"סוכן תלוי" של הגוף תושב החוץ. האם קיומו של גורם כלשהו בישראל, הפועל עבור תושב החוץ, יוצר נוכחות מספקת לצורך חיוב במס "כאילו" תושב החוץ הפך ל"תושב ישראל" במגבלות הרלבנטיות. הסממנים להבחנה בין "סוכן תלוי" (היוצר מוסד קבע בנסיבות מסוימות) לבין "סוכן בלתי תלוי" (שאינו יוצר, כשלעצמו, מוסד קבע) הם מגוונים. אחת הדרכים החשובות להימנעות מהגדרת "סוכן תלוי", ולו בחלק מאמנות המס, היא, שלסוכן הישראלי אין אפשרות לחייב את תושב החוץ ולהתחייב בשמו.

מורכבות הגדרת מוסד הקבע, על פניה העובדתיים והמשפטיים, הובילה, בעבר, למשפט שגור אצל חלק מהעוסקים בפרקטיקת המס, כי פנייה לקבלת אישור מרשות המיסים, שלגוף מסוים אין מוסד קבע, תוביל, במקרה הטוב לכך שלא תתקבל החלטה בנושא, ובמקרה השכיח יותר - לכך שקיים מוסד קבע. המציאות בשטח שונה. יחד עם זאת, קודם שניתן לשמחה "לעלות לראשנו" מוטב לשים לב לנסיבות הספציפיות של המקרה, ולא פחות מכך - לקשיים ביישומן לאורך זמן.

פרקטיקת תכנון המס מלמדת, שהקושי הגדול ביותר אינו במציאת תכנון מס לגיטימי (ולעתים אף לא בקבלת אישור רשות המיסים לו), אלא ביישומו הקפדני על-ידי הלקוח. תכנון המס - כמו גם החלטת המיסוי, אם ניתנה - יהיו שווים "כקליפת השום" אם לא ייושמו כנדרש.

במקרה זה, למשל, מתחייבת החברה, כי כל פעילותו של היועץ תוגבל לאיסוף מידע והעברתו לחו"ל. על אף הקשר הקרוב והיומיומי של היועץ לחברה ולמפיצים, ועל אף שהוא "יתווך" בין החברה למפיצים לצורך "גישור על פערים", הוא מנוע מלייעץ למפיצים. מעניין לדעת עד כמה יקפידו הצדדים על עמידה בתנאי זה.

עם כל הקשיים, המסקנה החשובה היא, כי בתנאים מתאימים ניתן לקבל אישור לאי-קיום של מוסד קבע. תוצאה זו מהווה לעתים החלטה של "להיות או לחדול" לפעילותו העסקית של תושב החוץ המבקש לפעול, גם, באמצעות סוכן בישראל. עם זאת, חשוב לזכור, כי גם כאשר לא ניתן לקבל אישור, קיימות דרכים אחרות להגדרת הסיכון המקסימלי לחבות במס בישראל. אחת מהן היא הגדרת חבותו במס בישראל של תושב החוץ באמצעות הסכם מחירי העברה שייחתם עם רשות המיסים.

4. מיסוי מקרקעין: פירוק והעברת חוב

העובדות > כל נכסיה ופעילותה של חברה פרטית, שהוקמה ב-2004 ושמוחזקת על-ידי שלושה בעלי מניות יחידים, היא החזקת מקרקעין, שרכשה החברה עם הקמתה. רכישת המקרקעין בוצעה כנגד הלוואות צמודות מדד וללא ריבית, שנתקבלו מבעלי מניותיה לפני ובמהלך ביצוע התשלומים בגין רכישת המקרקעין. יחס ההלוואות זהה לשיעור ההחזקה במניות של כל בעל מניות.

בדיווח למשרדי מיסוי מקרקעין על רכישת הקרקע נרשם בטעות, כי המקרקעין יהוו "מלאי עסקי" לצורך מס-הכנסה. בדו"חות הכספיים של החברה רשומים המקרקעין כ"רכוש קבוע". כמו כן, בעלי המניות אינם קבלנים, ולא היה בכוונתם ובכוונת החברה לבנות על הקרקע דירות או נכסים דומים.

הבקשה > העברת חובות החברה לבעלי המניות אגב הליך הפירוק, לא תשלול את קבלת הפטור בפירוק לפי סעיף 71(א) לחוק מיסוי מקרקעין. בנוסף, לצורך סעיף 71א לחוק מיסוי מקרקעין, הלוואת הבעלים תיחשב כחלק מהמחיר המקורי של המניות.

ההחלטה > הפטור לפי סעיף 71(א) בגין העברת המקרקעין לבעלי המניות, לצד העברת חובות החברה לבעלי מניותיה אגב פירוקה, יחול על-פי כל תנאי הסעיף, ובהתקיים מספר תנאים מצטברים: במועד ההחלטה על הפירוק אין לחברה נכסים נוספים למעט המקרקעין המועברים; ייחוס חובות החברה לבעלי המניות יהיה בהתאם לשיעור החזקתם בהון מניותיה ערב הפירוק; בעבר לא הייתה פעולה באיגוד, לרבות הקצאה, שלא דווחה למנהל מיסוי מקרקעין; ההליך יבוצע על-ידי מפרק החברה או עו"ד מטעמה; שווי המכירה לעניין מס רכישה ייקבע בהתאם להוראות סעיף 17 לחוק מיסוי מקרקעין.

לצורך חישוב "הרווח הנוסף" בסעיף 71א לחוק, תיווסף הלוואת הבעלים בערכה הנומינלי למחיר המקורי של המניות. בכל מקרה לא יוכר לחברה "רווח נוסף" שלילי.

בעת מכירת הזכויות במקרקעין לצד ג' (לאחר שהתקבלו בידי בעלי המניות) ייקבע שווי הרכישה, לצורך חישוב השבח, לפי הוראות סעיף 17 לחוק מיסוי מקרקעין. כמו כן, חובות החברה, אשר הועברו לבעלי המניות אגב הפירוק, לא יהוו חלק משווי הרכישה ולא יותרו בניכוי.

הפירוק יקים חבות במס רכישה בהתאם להוראות החוק.

המסקנה > הרפורמות במיסוי מקרקעין הדגישו את "כלל האצבע" ואת "הנחת המוצא", שלפיה המבקשים ליהנות מרווח הון ממכירת נכס הוני (או משבח מקרקעין בגין מכירת זכות במקרקעין) - ולו פוטנציאלית - מוטב שישקלו מראש את רכישת הנכס כיחיד (או לפחות במסגרת "חברת צינור", בשלב כלשהו). באופן זה, ייהנו מה"חיסכון" בהימנעות מאירוע מס נוסף בגין העברת הרווחים ממימוש הנכס מהחברה אל היחיד במשולב עם הפער העצום בין שיעור מס רווח ההון לשיעור המס על ההכנסות הפירותיות (ככל שרלבנטי). זוהי הנחת מוצא בלבד, וכל מקרה צריך להיבחן לפי נסיבותיו. אולם ייתכן שהמקרה שתואר בהחלטת המיסוי ענה (ולו בדיעבד) על קריטריונים אלו, שהרי זמן קצר לאחר רכישת הנכסים במסגרת חברה (שזה עתה הוקמה), התבקש פירוקה.

תכנון מראש נדרש הן לדרך ביצוע העסקה, והן לדרך הדיווח. במקרה זה פעלה הרשות באופן ליברלי ראוי, ולא "תפסה" את הנישום "בקלקלתו", בגין דיווח שגוי למיסוי מקרקעין. ראוי שגישה זו תאומץ במקרים אחרים, שכן לעתים מבוצע דיווח שגוי במסגרות משתנות. אך על הנישום ומייצגיו לנסות להימנע, מראש, מ"כניסה" למצבים אלו.

משנדרש פירוק החברה, המבקשים ליהנות מהפטור ממס שבח הקבוע בסעיף 71(א), חייבים לעמוד בכל תנאיו. אחד התנאים הוא, כי כנגד העברת הזכויות במקרקעין לבעלי המניות לא הוענקה כל תמורה לחברה. יכולת החברה "להיפטר" מחובותיה במסגרת הפירוק (גם אם אלה חובות של החברה לבעלי מניות שמקבלים את הקרקע) עשויה הייתה להיחשב כתמורה. זה זמן יודעים העוסקים בפרקטיקת המיסוי, כי רשות המיסים בחרה בגישה פרשנית מקילה וראויה, שאינה שוללת את הפטור בפירוק, אך ורק, מטעם זה.

הפטור בפירוק לפי סעיף 71(א) לחוק אינו פטור "מוחלט". חלק מהחיוב במס המתלווה לפירוק מתייחס לחיוב במס על "רווח נוסף", שהוא ההפרש בין שווי הרכישה המתואם של המקרקעין במועד הפירוק לבין המחיר המקורי המתואם של המניות ליום המכירה. רשות המיסים הכירה בכך, שכחלק מהמחיר המקורי של המניות תיווסף הלוואת הבעלים, תוך הכרה כלכלית, בפועל, בהלוואה כהשקעה. אולם הרשות לא הסכימה להכיר בחובות המועברים כחלק משווי הרכישה (או הניכויים) של המקרקעין במועד מכירתם לצד ג'. סוגיה זו ראויה לשיקול דעת נוסף.

5. מיסוי בינלאומי: אנונה מחו"ל

העובדות > תושב חוזר השקיע בשלוש תוכניות אנונה שונות, שמנהלות חברות תושבות מדינות אמנה, בעת שהיה תושב חוץ בשנות ה-70 לחייו. בשל השקעתו זכאי התושב החוזר לתשלום חודשי קבוע לכל ימי חייו.

הבקשה > תוכניות האנונה הן "נכס" מחוץ לישראל, שנרכשו בעת שהיה תושב חוץ, ולכן ההכנסה מהן פטורה ממס לפי סעיפים 14(א) ו-14(ג) לפקודת מס-הכנסה.

ההחלטה > התשלום החודשי ייחשב כהכנסה שמקורה בנכס מחוץ לישראל, אשר התושב החוזר רכש בתקופת שהותו בחו"ל לאחר שחדל להיות תושב ישראל. סעיפים 14(א) ו-(ג) יחולו על הכנסתו מהתשלום החודשי. ההחלטה כפופה לשינויים בדין הישראלי.

המסקנה > שילובם של סעיפים 14(א) ו-14(ג) פוטר את הכנסתם של תושבים חוזרים (ששהו דרך קבע לפחות שלוש שנים רצופות בחו"ל) מריבית, מדיבידנד, מקצבה, מתמלוגים או מדמי שכירות, שאינן הכנסות מעסק ושמקורן בנכסים מחוץ לישראל, אשר התושב החוזר רכש בתקופת שהותו מחוץ לישראל. תקופת הפטור לתושב חוזר היא חמש שנים בלבד, אך על-פי תוכניות האוצר יש כוונה להאריכה באופן משמעותי (במסגרת חגיגות שנת ה-60 למדינה).

הקושי שבו נתקל התושב החוזר במקרה זה הוא "פשוט". הפטור מתייחס להכנסות מ"קצבה" ולא להכנסות מאנונה. אמנם סעיף 2(5) לפקודה מחייב במס במסגרתו הן הכנסות מקצבה והן הכנסות מאנונה, אך הפטור מהחיוב במס התייחס לכאורה, לפי לשונו, רק להכנסות מקצבה ונמנע מלהתייחס להכנסות מאנונה. רשות המיסים בחרה בפרשנות תכליתית ראויה, והחילה את הפטור גם על אנונות, בהיותן הכנסות פאסיביות (לא עסקיות), ככל ההכנסות האחרות שזכו לפטור במסגרת סעיף 14(א).

החלטה זו מדגישה שוב את חשיבות הפנייה המנומקת לרשות. עם זאת, חשוב לדעת כי פרקטיקת המס בשנים האחרונות מלמדת, שעדיין נותרו סוגיות רבות לדיון בשאלת דרך המיסוי של תוכניות קצבתיות שונות ה"מיובאות" לארץ על-ידי תושבים חוזרים ועולים חדשים.

* הכותב הוא ממשרד עו"ד ד. פוטשבוצקי.