השפעת השינוי בשיעור המע"מ על עסקאות מקרקעין: כדאי להקדים תשלומים על חשבון רכישת דירה, בניית בית ואף לשלם מראש דמי שכירות

ב-22.6.09 חתם שר האוצר על צו המעלה את שיעור המע"מ באחוז אחד ל-16.5%, החל מיום 1.7.09 ועד סוף שנת 2010. לשינוי בשיעור המע"מ קיימות השפעות בתחום המקרקעין הן על השכרה, הן על מתן שירותי בנייה והן על מכירה.

בשונה ממספר תחומים, בהם קיים מע"מ בשיעור אפס (לדוגמא פירות וירקות או שירותי תיירות - סעיפים העומדים אף הם כיום במוקד הדיון), שיעור המע"מ ביחס למקרקעין עומד בד"כ על השיעור המלא, למעט חריגים שעניינם שינויי מבנה בהתאם להוראות פרק ה2 לפקודת מס הכנסה (מיזוגים, פיצולים, העברת נכסים כנגד מניות).

עם זאת, קיימות פעילויות פרטיות שכלל אינן חייבות במע"מ, כדוגמת מכירת מקרקעין שנרכשו למגורים או להשקעה בידי מי שאינו עוסק במקרקעין. בנוסף קיימים מקרים הזכאים לפטור מפורש ממע"מ, כגון השכרה למגורים וכן השכרה בשכירות מוגנת (לרבות למטרת עסק), ומכירת נכס המושכר בשכירות מוגנת. מטבע הדברים, במקרים בהם קיים פטור (או אי חבות) אין השפעה לעליית שיעור המע"מ, ועל כן נתייחס להלן רק לפעילות המתחייבת במע"מ.

כל עוד המדובר בפעילות בין "עוסקים" למטרות החייבות במע"מ, השפעת עליית שיעור המע"מ הינה מימונית בלבד, כיוון שהמע"מ המועבר ע"י צד אחד לעסקה ממילא מנוכה כתשומות ע"י הצד האחר. ההשפעה העיקרית של עליית שיעור המע"מ הינה כלפי צרכנים סופיים - בעיקר הציבור הרחב (אנשים פרטיים) וכן מלכ"רים ומוסדות כספיים, שאינם זכאים לפי המקובל לנכות את המע"מ עד למכירת המקרקעין או השכרתם.

במרבית המקרים, גורמים אלה יישאו בנטל העלאת המע"מ, מאחר שלמרות שעל-פי חוק החבות במע"מ כלפי רשויות המדינה הינה על המוכר (או נותן השירות או המשכיר), הרי שבד"כ ההסכמה החוזית מגלגלת את המע"מ על הצרכנים הסופיים. ביחס לעסקאות שתנאיהן סוכמו לפני שיעור עליית המע"מ, קובע גם סעיף 6 לחוק מע"מ במפורש שכל עוד לא נקבע אחרת (בחוזה או בדיני הפיקוח על המחירים) המוכר רשאי לדרוש מן הקונה לשאת בעליית שיעור המע"מ.

השפעת ההעלאה על עסקאות שכירות ושירותי בנייה

בעת השכרה של נכסים, מועד החיוב במע"מ הינו על בסיס מזומן, כך שמי שהינו שוכר מסחרי (שלא למגורים) שיקדים וישלם למשכיר את דמי השכירות לפני 1.7.09 לכל תקופה שלא תהיה, יהיה חייב עדיין במע"מ בשיעור הישן. לעניין זה רלבנטיות במיוחד למלכ"רים ומוסדות כספיים.

לכן, על דמי שכירות שישולמו עד ליום 30.6.2009 יחול מע"מ בשיעור של 15.5%, ואילו על דמי שכירות שישולמו מיום 1.7.2009 ואילך יחול מע"מ בשיעור של 16.5% (יובהר כי האמור לעיל יחול גם במקרה בו דמי השכירות המשולמים ביום 1.7.2009 ואילך, הינם בגין תקופת שכירות שקדמה ליום זה).

ביחס לשירותי בנייה - החיוב במס הינו בעת סיום העבודה והעמדת המקרקעין לרשות מזמין העבודה, כאשר גם כאן הסייג הינו כי תשלומים על חשבון מתחייבים בעת תשלומם. לפיכך, מי שיקדים תשלומים או ידאג להשלמת העבודה עד 1.7.09, יזכה להישאר במע"מ בשיעור הישן.

עוד נציין, כי לאור הלכת ניכן הותיקה, בעלי קרקע פרטיים המבצעים עסקת קומבינציה ייטיבו לעשות אם ימסרו חזקה במקרקעין לקבלנים לפני 1.7.09, שאז יחול החיוב במס בשיעור הנמוך יותר. אמנם מקובל למסור חזקה רק במתן היתר בנייה, אך ניתן גם להקדים את המועד.

השפעה על עסקאות מכירה

הוראות חוק מע"מ קובעות, כי החבות במע"מ בידי מוכר מקרקעין תחול במועד המוקדם מבין המועדים שלהלן: מועד מסירת המקרקעין לרשות הקונה או לשימושו; מועד רישום המקרקעין על שמו של הקונה בפנקס המקרקעין; מועד תשלום התמורה בעבור המקרקעין או חלק מן התמורה כאמור: במקרה זה החבות במס תחול על התמורה ששולמה.

כפועל יוצא, שיעור המע"מ שהיה נהוג במועד בו נמסרו המקרקעין לחזקת הקונה, או במועד בו נרשמו המקרקעין על שמו של הקונה, יהווה את שיעור המס שיחול על העסקה במקרקעין.

למרות האמור לעיל, במקרה בו שילם הקונה למוכר סכומים כלשהם על חשבון התמורה, הרי שעל הסכומים המשולמים כחלק מן התמורה יוטל מע"מ בשיעור שהיה נהוג במועד בו שולמו הסכומים כאמור.

מכאן, שלגבי מקרקעין שנמכרו וטרם הועברו לרשות הקונה או טרם נרשמו על שמו עד ליום 1.7.2009, יחול מע"מ בשיעור של 16.5%; עם זאת, אם שולמו סכומים כלשהם על חשבון התמורה עד ליום 1.7.2009, יחול מע"מ בשיעור של 15.5% על כל סכום ששולם לפני המועד האמור, אך על כל סכום שישלם הקונה החל מיום 1.7.2009 ואילך יחול מע"מ בשיעור של 16.5%.

נניח, לדוגמא, עסקה שבמסגרתה נמכרו מקרקעין ביום 1.1.2009 בתמורה למיליון דולר. בהתאם להסכם המכירה, התמורה עבור המקרקעין תשולם בארבעה תשלומים רבעוניים שווים החל מיום 1.1.2009; בנוסף, המקרקעין ימסרו לקונה ביום 1.10.2009.

במקרה זה, על התשלומים ששולמו עד ליום 30.6.2009 יחול מע"מ בשיעור של 15.5%, אך על התשלומים שישולמו החל מיום 1.7.2009 יחול מע"מ בשיעור של 16.5%.

הפקדת כספים אצל נאמן איננה תשלום

חשוב להבהיר, כי אם סכומים מסוימים על חשבון התמורה מופקדים בידיו של נאמן, ולפי נסיבות העניין והוראות ההסכם לא ניתן לראותם כסכומים שנתקבלו על-ידי המוכר, הרי ששיעור המע"מ שיוטל על סכומים אלו יהיה זה שיחול בעת העברתם מהנאמן למוכר. כך, למשל, סכומים שנתקבלו בידיו של הנאמן עד ליום 30.6.2009 אך הועברו לידיו של המוכר רק ביום 1.7.2009, יחויבו במע"מ בשיעור החדש של 16.5%.

לפיכך, רוכשי דירות או בוני בתים פרטיים המקדימים תשלומים יימלטו מעליית שיעור המע"מ ביחס לכל אותם תשלומים שישולמו לפני 1.7.09 (ואם המסירה תהיה לפני מועד זה, ממילא כאמור לא תהיה השפעה כלל לעליית המע"מ). בשוק המשני (דירות יד שנייה), אין בד"כ חבות במע"מ כלל.