רשויות המס ריככו את גישתם הפרשנית לאמנות מס בינלאומיות

רשויות המס בישראל ריככו את גישתם הפרשנית ביחס לאמנות מס בינלאומיות, בעקבות הצטרפותה של ישראל ל-OECD בשנת 2010 - כך אומרים ל"גלובס" מומחים למיסוי בינלאומי, בעקבות ניתוח מיוחד של התנהלות רשות המסים ובתי המשפט ביחס לעסקאות בינלאומיות המחייבות טיפול מיסויי.

ה-OECD מפרסם, מעת לעת, מודלים לאמנות מס המלווים בדברי הסבר רשמיים. בין המודלים הללו יש הבדלים רבים ומהותיים, המשתקפים הן בלשון המודלים עצמם והן בדברי ההסבר המלווים אותם. דברי ההסבר הרשמיים עשויים להוות בנסיבות מסוימות כלי פרשנות בעל חשיבות לאמנות המס שישראל היא צד להן, אף שאין להם מעמד של הוראות מחייבות, לא כלפי רשויות המס, לא כלפי נישומים ולא כלפי בתי המשפט.

עוד בטרם הצטרפותה של ישראל לארגון ה-OECD, עשו צוותי רשות המסים ומינהל הכנסות המדינה, שיצגו את ישראל במשא-ומתן לקראת כריתת אמנות מס, שימוש במודלים של ה-OECD כבסיס ראשוני. הדעה הרווחת בקרב בתי משפט ומומחים בתחום של המיסוי הבינלאומי ברחבי העולם היא כי בהתאם לכללי המשפט הבינלאומי המנהגי, רק הנוסח של דברי ההסבר שפורסם על-ידי ה-OECD בעת חתימה על אמנת מס ראוי לזכות ביחס של ראייה בעלת משקל.

ביחס להשלכות של הצטרפות ישראל ל-OECD על הפרשנות המשפטית של הוראות באמנות מס, אומר עו"ד שוקי שרמן, מומחה למיסוי בינלאומי ושותף במשרד עורכי הדין ד"ר מ. דרוקר, ששימש בעבר כמנהל המחלקה למיסוי בינלאומי בלשכה המשפטית של נציבות מס הכנסה, כי ניתן להצביע על שני הקשרים שבהם השפעת ההצטרפות באה לידי ביטוי ביתר שאת.

התחום האחד הוא הטיפול בסוגיות של treaty shopping, דהיינו, ניצול לרעה של אמנות המס. באמצעות דברי ההסבר של המודלים לאמנות מס, מזהיר ה-OECD את המדינות החברות בארגון מפני נקיטת צעדים פזיזים בבואן להתמודד עם התופעה הבלתי רצויה של ניצול לרעה של הוראות באמנות מס על-ידי יצירת עסקאות פיקטיביות. דברי ההסבר מציינים את החשיבות לקביעת הוראות מפורשות בגוף האמנות עצמן המאפשרות שלילת הטבות המוענקות מכוח האמנות במקרים של עסקאות פיקטיביות.

ואולם, אומר עו"ד שרמן, "זאת תוך מתן דגש על כך שהאקט של שלילת ההטבות לא יתבצע באופן שעלול לפגוע במטרות האמנות, וביניהן - עידוד חילופי שירותים, מוצרים ותנועות הון במישור הבינלאומי. דברי ההסבר מחפשים ליצור איזון בין סחר חופשי לבין ניצול גרידא. מכאן שדברי ההסבר של ה-OECD מציגים גישה מתונה יותר של התמודדות עם תופעת ה-treaty shopping מאשר הגישה שנקבעת בחלק מאמנות המס של ישראל. במקרים אלה, נראה כי דברי ההסבר יפעלו לרכך את יישום ההוראות הללו באותן אמנות מס של ישראל".

ההיבט השני הוא יישוב מחלוקות הנוגעות ליישום אמנות מס באמצעות בוררות בינלאומית. עוד בטרם הכללת סעיף בוררות בינלאומית במודלים לאמנות מס של ה-OECD בשנת 2008, דברי ההסבר למודלים קודמים הציעו למדינות החברות ב-OECD לשקול בחיוב את האפשרות של השתתפות בהליכי בוררות בינלאומית באותם מקרים שבעיות יישום האמנות לא נפתרו בין המדינות המתקשרות בנוהלי ההסכמה הדדית.

"בעוד שסעיף שעניינו בוררות בינלאומית נקבע באמנות בודדות בלבד מתוך רשת אמנות המס של ישראל", מסביר שרמן, "הרי לאור דברי ההסבר של ה-OECD ומעמדם, נראה כי במקרה שרשויות המס בישראל נקראות להשתתף בהליכי בוררות לשם יישוב מחלוקת בדבר יישום הוראות אמנת מס, יהיה עליהן לענות בחיוב על אף היעדרו של סעיף כאמור באמנה הספציפית. בכך, גם בהקשר זה נראה כי השפעת דברי ההסבר של ה-OECD תהיה לרכך ולמתן את העמדות שעלולות להיות מושמעות מצד רשויות המס בישראל בעת מחלוקת עם מדינה אחרת".