הפרדה רכושית והטבות מס

בחלק מטקסי הנישואין מזווגים בני זוג, כאשר באמתחתם דירות מגורים שרכשו או ירשו לפני הנישואין (בעיקר כאשר מדובר בבני זוג שהחלו פרק ב' של חייהם). בחלק מן המקרים אף ידאג בעל הנכסים לעריכת הסכם ממון עם בן הזוג החדש. לאחר הנישואין עשויים בני הזוג למכור או לרכוש דירות מגורים, בין שמדובר בנכס שהקניין בו משותף לשני בני הזוג ובין שמדובר בנכס שבו יש לאחד מהם זכות קניינית בלעדית. במקרים אלו תעלה השאלה לגבי זכאותם של בני הזוג ליהנות מהטבות מס שונות.

בכל הנוגע לזכאות לפטור ממס השבח השכיח ביותר, של אי-מכירת דירת מגורים בארבע השנים האחרונות, נקבעה ההלכה זה מכבר (ראו ע"א 99/3489 אן מרי עברי, ע"ש 97/2979 דינה מור ומספר פסקי דין מחוזיים נוספים). לפי ההלכה שנקבעה, מכירת דירת מגורים על ידי התא המשפחתי לאחר הנישואין "שורפת" פטור לבן זוג מסוים שיבקש למכור דירה, אף אם מדובר בדירת מגורים השייכת קניינית לאחרון בלבד (מכח הסכם ממון) ואשר נרכשה לפני הנישואים. לעומת זאת, מכירת דירת מגורים על-ידי אחד מבני הזוג לפני הנישואים, אינה "שורפת" פטור לבן הזוג האחר, אשר יבקש למכור דירה שבבעלותו הבלעדית, לאחר הנישואין לאחר חלוף פחות מארבע שנים מהמכירה על-ידי בן הזוג.

התכלית העומדת מאחורי הגדרת התא המשפחתי כולו כ"מוכר" לעניין הזכאות לפטור ממס שבח, עשויה להיות אחת משתיים: אחת, הכרה בתא המשפחתי כיחידת הצריכה והחיסכון הבסיסית; או לפי גישה אחרת, מניעת תכנוני מס בלתי לגיטימיים.

עמדת הרוב בבית המשפט העליון (השופט ריבלין בע"א 99/3489 בעניין אן מרי עברי שאליו הצטרף הנשיא ברק) בחרה באפשרות הפרשנית הראשונה, ואילו דעת המיעוט (השופטת שטרסברג-כהן באותו פסק דין) העדיפה את האפשרות השנייה. לעניות דעתנו, הגישה הפרשנית של עמדת המיעוט ראויה יותר, שכן ההיסטוריה החקיקתית של ההוראה מלמדת, כי המחוקק ניסה לסכל הימנעות ממס בדרך של 'חלוקת' דירות בין בני המשפחה, וכן משום שמן הראוי לקדם שוויון בין בני הזוג עצמם, וביניהם לבין זוגות לא נשואים או זוגות שלא כרתו הסכם ממון. קבלת גישת דעת המיעוט במקרה אן-עברי היתה מובילה, כמובן, להענקת הפטור ממס לגברת אן-עברי בעת מכירת הדירה שרכשה טרם נישואיה, שלא היתה כמובן ממניעים של תכנון מס.

לאחרונה פסק בית המשפט העליון בעניין דומה, הנוגע לזכאות לתשלום מס רכישה מופחת בעת רכישת דירת מגורים יחידה (ע"א 03/3185 פלם). גם לעניין זה מוגדר המונח "רוכש" ככולל את התא המשפחתי כולו. באותו מקרה נפסק, כי בן הזוג זכאי ליהנות באופן יחסי מההטבה במס רכישה בגין רכישת דירת מגורים יחידה, אף שבת זוגו מחזיקה בדירת מגורים מלפני נישואיה אשר נותרה בבעלותה הקניינית הבלעדית (מכח הסכם ממון) אף לאחר הנישואין.

גם במקרה זה היו חילוקי דעות לגבי התכלית העומדת בבסיס הגדרת המונח "רוכש" כתא המשפחתי בכללותו: עמדת הרוב (הנשיא ברק שאליו הצטרפה השופטת חיות) היתה בדעה, כי שתי התכליות האמורות לעיל (דהינו, הן מניעת תכנוני מס בלתי לגיטימיים והן ההכרה במשפחה כיחידה צרכנית אחת) מתקיימות במקרה זה, ואילו עמדת המיעוט (השופט ריבלין) סברה, כי התכלית העיקרית במקרה זה הינה ההכרה בתא המשפחתי כיחידה הצרכנית הבסיסית ומתן הטבה סוציאלית לבני זוג הקונים את דירתם היחידה המיועדת למגוריהם (להבדיל מדירות הנרכשות כהשקעה).

גם בעניין זה אנו נוטים לאמץ יותר את העמדה הפרשנית של דעת המיעוט, שכן הדבר עולה במפורש מהצעת החוק וכן משיקולים נוספים, כאשר יש לציין, שהתכליות במקרה של הפטור ממס שבח וההקלה במס רכישה אינן זהות בהכרח. למותר לציין, כי ההכרעה בתוצאת פסק הדין תלויה במספר משתנים נוספים, כגון קביעה בעניין הקשר בין חוק יחסי ממון ובין חוק מיסוי מקרקעין.

הלכת פלם מעניקה חיזוק לחסידי גישת הפרשנות התכליתית-כלכלית של המשפט, ומהווה נדבך נוסף בשרשרת פסקי הדין המאמצים גישה פרשנית זו (כגון פסקי הדין קלס, מ.ל. השקעות, עליזה לבנון ואינטרבילדינג). נראה שניתן יהא להסתייע בה גם במקרים נוספים, כגון בעת הכרעה בפרשנותה של הוראת סעיף 49ו לחוק, שהינה הוראה אנטי-תכנונית מובהקת. כידוע, הוראת חוק זו מחייבת בתקופת צינון בעלי דירות מגורים, שקיבלו אותן במתנה. פירוש תכליתי הגיוני עשוי יהא להוביל לאי-חיוב בתקופת צינון במקרים מסוימים, שבהם מטרת המתנה אינה קשורה בתכנון מס בלתי לגיטימי.

ואולם הלכת פלם מוסיפה ומעוררת מספר שאלות בלתי פתורות. כך, למשל, האם תהא זכאות להטבת מס במקרה בו הסכם הממון יוצר הפרדה רכושית אף לגבי דירות שנרכשו על ידי אחד מבני הזוג לאחר הנישואין. עניין זה הושאר ב"צריך עיון". ובכלל, מה חשיבותו של הסכם ממון ומה הדין במקרה בו לא נכרת הסכם ממון. כך, למשל, האם במקרה בו לא נחתם הסכם ממון ולאחד מבני הזוג דירה שרכש טרם הנישואין, תימנע מבן הזוג האחר בהכרח הזכאות למס רכישה מופחת בעת רכישת דירת מגורים משותפת, אף שספק רב אם גם מהבחינה הקניינית רכש בן הזוג זכות בדירה האחרת בשלב זה.

נקודה מעניינת נוספת העולה מהלכת פלם היא, האם בעת מכירת הדירה המשותפת על-ידי בני הזוג פלם יזכו השניים לפטור יחסי ממס שבח לפי סעיף 49ב(2) לחוק, בגין חלקו של הבעל, קרי הפטור הניתן למוכרי דירת מגורים יחידה, אף אם הגברת פלם תוסיף להחזיק בדירתה האחרת. שהרי אם בעת רכישתה ראו בה כ"דירה יחידה", הרי שאין מקום לסטות מכך גם בעת מכירתה (שכן עדיין למר פלם אין כל זכות קניינית באותה דירה אחרת).

הכותבים הינם ממחלקת המיסים במשרד ש. הורוביץ ושות'.