פגיעה מתוכנית: הפיצוי מהווה דמי מכר של זכות

חוק התכנון והבנייה יוצא מנקודת הנחה, לפיה לא ניתן להפקיע קרקע פרטית, אלא רק קרקע המיועדת לצורכי ציבור. לאור האמור, הפקעה על פי חוק התכנון והבנייה נעשית בשני שלבים: בשלב הראשון נערכת תוכנית, במסגרתה נעשה שינוי ייעוד לקרקע, מקרקע פרטית לקרקע לצורכי ציבור; בשלב השני מופקעת הקרקע בפועל, כאשר בין שינוי היעוד להפקעה בפועל יכולה לעבור תקופה ארוכה.

במקביל, קובע חוק התכנון והבנייה, כי הפיצוי לבעלים ישולם בגין כל אחד משני השלבים, בנפרד: בשלב הראשון משולם פיצוי, על פי סעיף 197 לחוק התכנון והבנייה, בגין ירידת ערך הקרקע הנגרמת כתוצאה משינוי הייעוד. בשלב השני, שבו מופקעת הקרקע, משולם פיצוי בגין ההפקעה, בהתאם לשווי הקרקע הנמוך, לאחר שינוי הייעוד.

ההבחנה בחוק התכנון והבנייה, בין שינוי ייעוד הקרקע להפקעת הקרקע עצמה, באה לידי ביטוי גם בדינים השונים החלים על כל אחד משלבים אלו. לדוגמא, בית המשפט העליון קבע (בע"א 474/83), כי הוראת סעיף 190(א)(1) לחוק, המתירה הפקעת 40% מן הקרקע בלא תשלום פיצויים, איננה חלה בשינוי הייעוד, אלא בשלב ההפקעה בלבד. כמו כן קיימים הבדלים משמעותיים לעניין הפרסום הנדרש בכל אחד מן ההליכים, ותקופת ההתיישנות הקבועה לגביהם.

יש הסבורים כי להבחנה בדין האזרחי בין שני שלבים אלו נפקות גם מבחינה מיסויית. כך, למשל, נטען, כי תשלום פיצוי לפי סעיף 197 לחוק התכנון והבנייה, בשלב שינוי הייעוד, אינו נתון לתחולת חוק מיסוי מקרקעין, שכן אין מדובר ב"מכירת זכות במקרקעין", אלא בירידת ערך הקרקע עקב שינוי הייעוד.

על פי גישה זו, על תשלום הפיצוי בשל שינוי היעוד חלות הוראות פקודת מס הכנסה. כמו כן, אין חובת תשלום מע"מ בגין פיצוי לפי סעיף 197, שכן ירידת ערך הקרקע היא בגדר יציאה חד צדדית של נכס מרשותו של הנישום, שאיננה הפקעה, ואיננה נתפסת כ"מכר" על ידי חוק מע"מ.

בפסק דין חדשני שכתבה לאחרונה השופטת וסרקרוג בבית המשפט המחוזי בחיפה (ע"ש 870/02 תנובה) נקבע, כי יש לראות את הפיצויים המשולמים על פי סעיף 197 לחוק התכנון והבנייה, בגין שינוי ייעוד המקרקעין, כחלק מהליך ההפקעה, ולכן לחייבם במע"מ.

בפסק הדין נדונה הפקעת קרקע מן העוררת, על פי חוק התכנון והבנייה, על ידי עיריית חיפה. העוררת טענה, כי יש להבחין בין הפיצוי המשולם בגין שינוי ייעוד הקרקע, לפי סעיף 197 לחוק התכנון והבנייה, לבין הפיצוי המשולם בגין ההפקעה עצמה. למעשה טענה העוררת, כי הפיצויים על פי סעיף 197 הם פיצוי נפרד מן הפיצוי בגין ההפקעה עצמה, ולכן אינם חייבים במע"מ.

בפסק הדין נקבעו שתי קביעות חשובות: הקביעה הראשונה היא, כי במקרה הנדון ניתן ללמוד מהסכם הפיצוי שערכה המערערת עם העירייה, כי הצדדים לא התייחסו לעיסקה כאל שתי פעולות משפטיות שונות, לא הבחינו בין סוגי הפיצוי, והתייחסו לפיצוי כולו כפיצוי בגין פעולת ההפקעה. לפיכך, ניתן לראות בעיסקה כעיסקה כוללת של קבלת פיצוי בגין הפקעה, החייב במע"מ לפי סעיפים 27 ו-28 לחוק מע"מ.

הקביעה השנייה והחשובה לענייננו היא, כי גם אם יש לראות בפיצוי עקב שינוי ייעוד ובפיצוי בגין הפקעה, פיצוי בגין שתי פעולות משפטיות שונות, הרי שיש לחייב את המערערת במע"מ גם בשל הפיצוי בגין שינוי הייעוד, שכן גם פעולה זו היא בגדר "מכר". בית המשפט קבע, כי הפיצוי אינו אלא תשלום תמורה בגין מכירת נכס, כאשר במקרה של הפקעה לאחר שינוי היעוד יש לראות את העברת הנכס כאילו נעשתה בשני שלבים.

נקבע, כי יש להבחין בין פיצוי, כמו זה הניתן בגין שריפה ושאיננו חייב במע"מ, לבין פיצוי לפי סעיף 197 לחוק התכנון והבנייה.

במקרה הראשון, מדובר בפיצוי שמטרתו החזרת הניזוק למצב בו היה אלמלא קרות הנזק, באופן שבעת ביצוע פעולת מכר בעתיד, יוכל הנישום לקבל בחזרה את מלוא ערכו של הנכס שניזוק.

במקרה השני, הפיצוי הוא בגין "ירידת ערך", הנובעת למעשה ממכירה של חלק מן הזכויות בנכס. הזכות הנמכרת היא הזכות שהיתה לבעלים, אלמלא שינוי הייעוד, למכור את נכס המקרקעין בערך השוק שלו. הפיצוי לא בא להשיב את מצב המקרקעין למצבם ערב התוכנית הפוגעת, אלא מהווה דמי מכר של זכות, ששוויה הוא ההפרש בין שווי קרקע פרטית לבין שווי קרקע לצרכי ציבור.

לפסק הדין יכולות להיות השלכות גם לגבי תחולת חוק מיסוי מקרקעין על פיצוי המשולם לפי סעיף 197 לחוק התכנון והבנייה. ניתן לטעון, כי גם לעניין חוק מיסוי מקרקעין יש לראות בשינוי הייעוד ובהפקעה, "מכר בשלבים" של הזכות במקרקעין, ובכך להשפיע על היבט המיסוי החל על ההליך.