המע"מ כלול בעסקה הרעיונית

יזם נותן שירותי פיתוח לרשות מקומית בתמורה לוויתור הרשות המקומית על אגרות פיתוח בהן חייב היזם. היזם חייב במע"מ בגין התמורה הרעיונית, בגובה היטלי הפיתוח, שקיבל עבור שירותי הפיתוח שביצע. בית המשפט העליון קבע עוד לאחרונה, כי לצורך חישוב המס יש לחלץ את סכום המע"מ מתוך היטלי הפיתוח ולא להוסיפו עליו.

חברת מגדל הזוהר יזמה את פרויקט "גני אביב" להקמת שכונת מגורים בלוד. במסגרת הפרויקט הסכימו מגדל הזוהר ועיריית לוד, כי החברה תבצע את עבודות הפיתוח בפרויקט וכי העירייה, בתמורה, תפטור את מגדל הזוהר מתשלום היטלי פיתוח (אגרות ביוב, מים, תיעול, ניקוז וסלילת כבישים ומדרכות).

מנהל מע"מ קבע, כי ביצוע עבודות הפיתוח על ידי מגדל הזוהר הוא עסקה חייבת במע"מ, שתמורתה היא הוויתור על היטלי הפיתוח. מגדל הזוהר ערערה על החלטת מנהל מע"מ לבית המשפט המחוזי בת"א. בין לבין התקבל פסק דינו של בית המשפט העליון בפרשת חוף הכרמל, והשופטת דניה קרת מאיר התבססה על הלכה זו בדחיית הערעור ובקובעה, כי מדובר בעסקאות חליפין בהן ניתנו על ידי היזם שירותי פיתוח לרשות המקומית שתמורתן הרעיונית היא הוויתור על היטלי הפיתוח.

מגדל הזוהר ערערה על כך לבית המשפט העליון, אך לאור הלכת חוף הכרמל זנחה, בשלב הסיכומים, את טענתה, כי אין המדובר בעסקה חייבת מע"מ. יחד עם זאת, מגדל הזוהר העלתה שתי טענות חדשות בערעור: האחת להתיישנות השומה, השנייה לעניין חישוב המס.

השופטת אסתר חיות (בהסכמת הנשיא אהרן ברק והשופט אליקים רובינשטיין), דחתה את טענת ההתיישנות, מן הטעם שמדובר בהרחבת חזית ובטענה עובדתית שהועלתה לראשונה בבית המשפט העליון. טענתה של מגדל הזוהר לעניין אופן חישוב המס בעסקה הרעיונית, לעומת זאת, התקבלה.

מנהל מע"מ חישב את המס המגיע מן היזם, עבור היטלי הפיתוח שנחסכו ממנו, בהתייחסו אל סכום היטלי הפיתוח כתמורה רעיונית שאיננה כוללת את המע"מ. לפיכך, מנהל מע"מ חישב את סכום המס המגיע על ידי הוספת סכום המע"מ להיטלי הפיתוח. מגדל הזוהר טענה, כי סכום היטלי הפיתוח הוא תמורה רעיונית הכוללת בתוכה את המס, ועל כן יש לחלץ את סכום המע"מ מתוך אותה תמורה ולא להוסיפו עליה.

במטרה למצוא מענה למחלוקת פירקה השופטת חיות את העסקה הרעיונית לרכיביה. מחד, "בכובעה כבעלת זכויות במקרקעין על המערערת לשלם לעירייה את היטלי הפיתוח שבאמצעותם היא רוכשת מידי העירייה את מחיר עבודות הפיתוח. מחיר זה כולל את המע"מ בגין העסקה, שהרי חזקה על מבצע העבודות החב במע"מ כנותן השירות, כי 'יגלגל' מס עקיף זה אל העירייה כצרכנית השירות". מנגד, "בכובעה כמבצעת של עבודות הפיתוח עבור העירייה, קיבלה המערערת מידי העירייה תמורה בסכום השווה לסכום היטלי הפיתוח וסכום זה כולל, כאמור, את המע"מ שבו נשאה העירייה".

מסקנתו של בית המשפט העליון היא, אם כן, ברורה: "היטלי הפיתוח עליהם ויתרה העירייה מהווים את מלוא התמורה - כולל מע"מ - עבור עבודות הפיתוח שביצעה המערערת". השופטת חיות מסבירה עוד, כי "מסקנה זו עולה בקנה אחד עם ההלכה לפיה מחיר שנקבע עבור עסקה מסוימת כולל את המס החל עליה, אלא אם כן נאמר אחרת בהסכם שבין הצדדים" ועם הלכת משכנות כלל, שם נקבע, כי הריבית הרעיונית שמקבלת חברת דיור מוגן מדייריה כוללת את המע"מ.

השלכות המס של ביצוע עבודות פיתוח על ידי יזמים ממשיכות, זה שנים לא מעטות, להגיע לפתחם של בתי המשפט. במקרה זה הגיעה סוגיה משנית לכאורה לדיון, שאלת מחיר העסקה לצורך מע"מ - האם היטלי הפיתוח כוללים בתוכם את המס או שיש להוסיפו עליהם. החלטתו של בית המשפט העליון, הקובעת כי את המע"מ יש לחלץ מתוך מחיר היטלי הפיתוח ולא להוסיפו, היא, אמנם, משנית לשאלת עצם החבות המע"מ (הן בבחינה מהותית והן בבחינת גובה החיוב), אולם השלכותיה הן רוחביות וחלות על עסקאות רבות מסוג זה, כמו גם על עסקאות חליפין נוספות (ע"א 3616/04). *

goldman@taxlawfirm.co.il