מע"מ על תשלומים למינהל מקרקעי ישראל

לאחרונה התעוררה במלוא עוצמתה שאלת חיובים במע"מ או ניכויים של מיסי תשומות ביחס לתשלומים שמשלם קבלן למינהל מקרקעי ישראל על פי הסכם עם פלוני, שבו לקח על עצמו הקבלן, במסגרת עיסקת קומבינציה למשל, את התשלום לממ"י.

ממ"י עצמו נוהג להוציא את הקבלה על התשלום בהתאם להנחיותיו לבעל הזכויות או "לאחר מטעמו" (הקבלן לדוגמא), המשלם לו את תשלום דמי ההיתר (לדוגמא).

שאלה זו עלתה בעניין ע"ש 233/93 ב.א. יעד בע"מ, מסים ו' עמוד ה-202. באותו מקרה הוסיף המינהל לשומת מע"מ שיצאה לקבלן, בגין שירותי בנייה (הילכת ניכן), את התשלום לממ"י. נפסק כי אין זה נכון לכלול את התשלום לממ"י במסגרת החיוב במע"מ בין השאר (במקביל להילכות פ.ל. ורמש"ר) כי תשלום תמורה בכסף אינו נכלל בשווי שירותי הבנייה, שנותן הקבלן לבעל הקרקע הפרטי.

פסיקת בית המשפט המחוזי נכונה לדעתנו, מאחר שאין לראות את התשלום לממ"י שמשלם הקבלן כחלק משירותי הבנייה שהוא מספק לאדם הפרטי, וזאת על אף שהתמורה של אותו אדם פרטי כוללת שני רכיבים: את שווי שירותי הבנייה ואת התשלומים ששילם הקבלן במקום האדם הפרטי.

משמע - לעניין חבות במס רכישה בודקים מה הקבלן שילם, וסוכמים את התשלום על ידי ביצוע בעין (שירותי בנייה) + תשלום מזומן לאדם פרטי או לנושים שלו. סכום זה הוא התמורה עליה ישלם המוכר מס שבח, ועליו ישלם הקבלן מס רכישה, אך אין בין סכום זה לחבות מע"מ קשר ישיר, מאחר שהקבלן חייב במע"מ רק על רכיב שווי שירותי הבנייה, ולא על התשלום במזומן.

בעקבות פס"ד ב.א. יעד בע"מ, יצאה הנחייה מקצועית לעילא מאת רשויות מע"מ, כי במקום להוסיף את דמי ההיתר לחבות במע"מ של הקבלן, יש לאסור על הקבלן לקזז את מס התשומות הכלול בחשבונות שהוציא ממ"י על שמו של הקבלן.

הטעם לאיסור זה נעוץ בכך שהתשלום נועד לשרת את האדם הפרטי, ולמעשה אין בו משום הוצאה לצורכי עיסקו, ובמהלך עיסקו של הקבלן (תנאי חיוני לניכוי מס תשומות), אלא שזו הוצאה המסייעת לאדם הפרטי לרכוש "הסכם פיתוח" מממ"י, ואין לבלבל בין תשלום של הקבלן "במקום" האדם הפרטי, לבין תשלום של הקבלן עבור עצמו.

לדעתנו, הגם שקיימות מספר תשובות אפשריות לנושא, יש לקבל את עמדת מע"מ כסוף פסוק.

בעקבות פס"ד ב.א. יעד מהנדסים, סביר כי בית המשפט יפסוק ששינוי השומות של מע"מ (ממע"מ עיסקאות למע"מ תשומות) מקובל על בית המשפט כהנחייה מקצועית המיישמת את תוצאות פסק הדין.

הסיבה: לא ניתן לטעון שכל הוצאותיו של הקבלן לפי ההסכם עם האדם הפרטי נועדו לקידום עסקיו והינן במהלך עסקיו; יש להבחין בין חוב של האדם הפרטי לבין חובו של הקבלן. ניתן לנכות רק את מס התשומות שמשלם הקבלן על חלקו הוא בהסכם הפיתוח עם המינהל. מע"מ יכול לטעון, כי אין לדרוש החזרת מס תשומות שניכה הקבלן על חלקו הוא בקומבינציה, שכן זהו חוב של הקבלן לאדם פרטי - ולכן איננה תשומה עיסקית שלו, אלא פירעון חוב אדם פרטי.

למעשה, ממ"י היה צריך להוציא קבלה (או חשבונית) על שם האדם הפרטי (על חלקו שלו או אולי על כל התשלום לממ"י), ובמקרה כזה לא יוכל כמובן הקבלן לקזז מס תשומות על הקבלה שנתן לו האדם הפרטי (שאיננו עוסק), בין שהאחרון יוציא קבלה על כל הסכום או רק על חלקו בקומבינציה (יחסית לדמי ההיתר ששולמו).

פשרת מע"מ צודקת, איפוא, לדעתנו, בהיותה נכונה ומפשרת בין שתי גישות קיצוניות, על פיה יכול הקבלן, למרות הספק (תשלום חוב של בעל הקרקע הפרטי), לנכות מס תשומות בגין תשלום עבור חלקו שלו לממ"י, ואיננו יכול לנכות מס תשומות בגין תשלום חלק האדם הפרטי. «עו"ד אברהם אלתר «מע"מ על תשלומים למינהל מקרקעי ישראל «