מבחן המתנה האמיתית

כיום נבחנת הזכאות לפטור ממס לפי השלבים הבאים:

א. בחינת הנכס הנמכר והאם הוא עולה בגדר "דירת מגורים מזכה".

ב. תנאים מקדמיים לזכאות לפטור ממס.

ג. עילות הפטור המזכות את המוכר בפטור ממס.

המלצת הוועדה מצריכה בחינה מחדש של שני השלבים הראשונים, המהווים את הבסיס לפטור ממס, ולדעתנו יש לקבוע בהם כדלקמן:

א. הגדרת הנכס כ"דירת מגורים מזכה":

הגדרת דירת מגורים עברה שינוי מהותי בתיקון מס' 34 לחוק מס שבח מקרקעין, והיא קובעת היום תנאי נוסף, והוא הדרישה לאי שימוש עיסקי בדירה. נראה כי המלצת הוועדה אינה משנה את הדרישה להיות הנכס "דירת מגורים מזכה", והגדרה זו תישאר על כנה.

ב. התנאים המקדמיים לקבלת הפטור ממס.

שלב זה כולל שלושה תנאים עיקריים לבקשת הפטור והם:

1. עקרון מכירת כל הזכויות בדירה.

2. עקרון התא המשפחתי.

3. מגבלת תקופת הצינון במכירת דירה שהתקבלה במתנה.

מטרתם העיקרית של התנאים המקדמיים היא מניעת תכנון מס והברחת נכסים בפטור ממס, תוך ניצול פטורים המגיעים לקרובים נוספים במשפחה. נראה כי השיטה החדשה המוצעת - המגבילה את יכולתו וזכאותו של כל אדם לפטור ממס בגובה זיכוי אחיד של 500 אלף שקל ליחיד - תשנה גם חלק מהעקרונות והמגבלות של שלב זה, ולהלן נבחנם לפי הסדר הבא:

1. עקרון מכירת כל הזכויות נועד בעיקר לחסום מכירות עיסקיות, מתוך הנחה שזוהי המטרה העומדת מאחורי מכירה של חלק מהזכויות בדירה. עקרון זה ראוי שיבוטל, מאחר שהקצבת זיכוי לפטור ממס בסכום קבוע ממילא תגביל את המוכר בפעילות עיסקית במכירת חלקי דירות.

2. עקרון התא המשפחתי ראוי גם הוא שיבוטל, אם ייקבע שכל מכירה של קטין בן התא המשפחתי תבוא על חשבון הזיכוי של הוריו. במקרה זה, ממילא נחסם תכנון המס ממנו חשש המחוקק, שכן כל מכירה באה על חשבון זיכוי מתכלה. בין בני הזוג אין חשש לתכנון מס, שכן כל אחד מהם זכאי לזיכוי עצמאי.

3. תקופת הצינון במכירת דירה שהתקבלה במתנה ראוי שתבוטל, שכן מעתה אין בפעולה זו תכנון מס של ניצול פטור ממס של אחר.

לפי שיטת הזיכוי, לא יהיה עוד תמריץ בהעברת דירה במתנה לאחר, שכן הזיכוי בידי מקבל המתנה יצטמצם בהתאם לשבח שהוא יחסוך לנותן המתנה.

עם זאת, יש לנסות למנוע תכנון מס של מתנות פיקטיביות, שמטרתן לנצל את הזיכוי של מקבל "המתנה" עבור נותן "המתנה" שכילה את הזיכוי שבידו. למשל, בעל דירות רבות מעביר אחת מהן במתנה לאחיו, חסר הדירות, כדי להגדיל את הזיכוי שבידו.

תכנון זה ניתן לבטל, למשל, על ידי קביעת חזקות של מתנות אמיתיות ומתנות פיקטיביות. במקרה של מתנות אמיתיות (למשל, בין בני זוג או מהורה לילדו), אין מניעה שיינתן הפטור ממס לפי סעיף 62 לחוק, וכן שינוצל הזיכוי של מקבל המתנה. לעומת זאת, במקרה של מתנות פיקטיביות, יש לשלול מנותן המתנה את הפטור לפי סעיף 62, או לחילופין, לחייב את נותן המתנה בניצול יתרת הזיכוי שבידו (או לשלם את המס אם הזיכוי נגמר), כך שהמתנה לא תהא עוד כדאית עבורו.

לסיכום, ראינו שהמלצות ועדת בן-בסט לא נוגעות רק לפרק הדן בעילות הפטור ממס, אלא גם לפרק הדן בתנאים המקדמיים ובמגבלות החלות על מכירת הדירה. דעתנו, כפי שפורטה לעיל, היא, שיש לשמור על הגדרת "דירת מגורים מזכה" כנכס הזכאי לפטור ממס, לאפשר מכירת חלק מהזכויות בדירה (בשונה מהדין הקיים) ולוותר על המגבלה של מכירת דירה שהתקבלה במתנה, בכפוף למניעת תכנון מס של מתנות פיקטיביות.

הכותבת היא מנהלת מיסוי בינלאומי ומנהלת מחלקת מיסוי מקרקעין לשעבר בנציבות מס הכנסה. הכותב הוא מנהל מחלקת שומת מקרקעין בנציבות מס הכנסה.

האמור ברשימה זו הינו על דעת הכותבים בלבד ואינו מייצג עמדת גורם רשמי כלשהו.