עיוותי מס שלא לצורך

כל תיקון רחב היקף בחוקי המס מלווה, מטבע הדברים, גם בשינויים משמעותיים בהסדרי המס שקדמו לו. בדרך כלל, ולמרות המאמצים הרבים המושקעים על-ידי כל הגורמים המקצועיים, אנו עדים במסגרת אותו מהלך להיווצרותם של עיוותי מס (דו-כיווניים), שכתוצאה מהם נטל המס הינו במקרים מסוימים בלתי סביר יחסית למקרים אחרים.

ברשימה זו נתייחס למספר אירועים שכאלו, כפועל יוצא מתיקון מס' 50 לחוק מיסוי מקרקעין (שפורסם ביום 24.3.2002 בספר חוקים מספר 1838) (להלן התיקון), שסביר להניח, כי לא היו מתרחשים אלמלא לוח הזמנים הבלתי אפשרי שנכפה על הנוגעים בדבר.

א. פינוי-בינוי: במסגרת פרק חמישי 4 לתיקון נכללה הוראת שעה, שתכליתה הפחתת מרכיב המיסוי (עד כדי "נטרולו", במקרים מסוימים) הכרוך - בדרך כלל - בפרויקט מסוג פינוי-בינוי.

בין היתר, הותר (מעתה) לדחות את יום המכירה, במכירה מותנית של הזכויות במתחם ליזם הפרויקט, ניתן פטור נדיב ממס, בשל מכירת זכויות ביחידת מגורים (אחת) במתחם ליזם, נקבע פטור ממס רכישה, ברכישת יחידת המגורים החליפית, הותר "שחלוף נכסים" בשל מכירה ליזם של יחידה במתחם, שאינה יחידת מגורים ועוד כיוצא באלו.

דא עקא, שהוראות אלו אמורות לחול אך ורק בשל "מתחם" (לרבות "מתחם להתחדשות עירונית"), ובכפוף להודעות שונות ולאישורים, הכל כפי שפורט והוגדר בהוראות פרק חמישי 4 לתיקון.

עולה מכל אלו, לכאורה, כי תוצאות המס הספציפיות שיחולו על מקרים דומים (של "מתפנים") עשויות להיות שונות לחלוטין, גם אם ההתקשרויות הרלוונטיות והפרויקטים עצמם בוצעו בסמיכות זמנים, הכל לפי יד המקרה, יעילות היועץ ומידת תחכומו של היזם.

ב. ביטול מגן המס בשל נכסי מקרקעין ותיקים: במסגרת התיקון הוחלט, כי הגיעה העת לבטל את מגן המס "ההיסטורי" שחל על בעלי זכויות במקרקעין ותיקים (24%-12%).

בהמלצות שהוגשו ע"י חברי ועדת רבינוביץ', הוצע להגדיל את שיעור המס המוגבל באחוז נוסף בכל שנה, החל משנת המס 2005 ואילך, עד לשיעור מרבי של 25% (ראה הצעת חוק מס' 3087 מיום 5.3.2002).

כפי שהיה ניתן לצפות, התעוררה בעניין זה תרעומת, והועלו טרוניות על כך שבעלי המקרקעין הוותיקים נקלעו בפועל לסיטואציה בלתי נסבלת, משום שאם לא ימהרו למכור את המקרקעין, כמעט בכל מחיר, הרי נטל המס - הגלום בהם - יעלה משנה לשנה.

והנה, כבמעשה קסמים, בתיקון עצמו צומצם לפתע היקפה של הצעת החוק בנושא זה ונקבע, כי הגדלת שיעור המס המוגבל, משנת המס 2005, כאמור, תחול רק לגבי מכירת זכות במקרקעין בידי "חברה" (כמשמעותה בחוק החברות) שהכנסתה מעסק, או בידי יחיד שקיבל את הזכות בפירוק "חברה" כאמור.

אנו מותירים לדמיון הקוראים את הניחוש בדבר השיקולים והגורמים שעמדו מאחרי השינוי שנעשה בתיקון, ונסתפק בכך שנציין, כי כמעט כל בעלי הזכויות בקרקע חקלאית, במדינת ישראל, הם יחידים, אגודות שיתופיות ו/או חברים לשעבר באגודות שיתופיות.

ג. ענישה אוטומטית בשל פעולות לגיטימיות: על רקע של חששות מתכנוני מס שונים, ניסה המחוקק לכלול בתיקון כמה וכמה אמצעים "אנטי-תכנוניים".

בין היתר נקבע, כי הפחתת שיעורי מס השבח (מהיום הקובע), ו/או הפחתת שיעורי מס הרכישה והפחתת שיעורי מס השבח בעתיד (לגבי רכישות שנעשו בתקופה הקובעת), לא יחולו על מקרקעין שנרכשו מ"קרובים", או שנמכרו בלא תמורה.

במקרים מסוימים, ניתן להבין את חששותיו של המחוקק, אך ראוי להעיר, כי במקרים לא מעטים, פעולות של העברת זכות במקרקעין בין קרובים נעשית בנסיבות שאין ביניהן ובין תכנון מס דבר וחצי דבר. כך, למשל, ניתן לחשוב על מקרה של סכסוך משפחתי רב-שנים, שאחריתו בהחלטת בית דין (או כל גורם חיצוני אחר) המחייבת את הצדדים, שלא בטובתם, למכור האחד לשני זכויות במקרקעין, שהיו קודם לכן בבעלותם המשותפת.

במקרים כגון אלו, אין מדובר בפעולות שנועדו להימנע ממס, ואין כל סיבה להטיל (בעקיפין) סנקציות אוטומטיות בגינן.

בימים עברו, לא היה מי שיסייע בידיו של "מוכר", או "נישום" שנקלעו - שלא במודע - למלכוד מס, או לנחיתות מס, מחמת זהירות יתר (או מחמת חוסר תשומת לב מספקת) מצד המחוקק.

בעידן החדש, בו מושלים בכיפה חוקי היסוד (כגון חוק כבוד האדם וחירותו), יש הסבורים, כי הרואה עצמו כמי שנפגע באופן בלתי סביר מהוראות החוק, עשוי לקבל סיוע - אם ישכנע את בית המשפט שנחשף לאפליית מס בוטה ובלתי מוצדקת, וזאת בניגוד לתכלית החקיקה.

אנו מפנים את תשומת הלב, בהקשר זה, לספרם של עורכי הדין ד"ר אברהם אלתר, זיו שרון וניר הורנשטיין, בדבר הרפורמה במיסוי נדל"ן 2002, שניתן ללמוד ממנו - בין היתר - על הרקע לתיקון ועל תכלית המלצות חברי ועדת רבינוביץ', תוך סקירת תוצאות התיקון בפועל.

מי שיעיין בספר בתשומת לב, ימצא בו גם לא מעט הערות ביקורתיות, גלויות ומרומזות, בדבר תוצאות מס שאינן רצויות (או שאינן סבירות), במקרים מסוימים.