בשבוע שעבר הצגנו את השלכות המס של הרפורמה בהחזקת נדל"ן בחו"ל על-ידי יחיד.
במקרה זה קיימים שני מסלולי מיסוי על-פי בחירת היחיד: מס בשיעור מלא על ההכנסה
נטו ותוך קבלת זיכוי על המס הזר ששולם, או מס בשיעור מופחת של 15% בלבד על
דמי השכירות בניכוי פחת. השיעור המופחת יחול רק ביחס להכנסת שכירות שאינה הכנסה
מעסק, ומי שיבחר במסלול זה לא יהיה זכאי לנכות פרט לפחת הוצאות אחרות (כגון
מימון ואחזקה), ולא יקבל זיכוי על המס ששולם במדינה הזרה.
החזקה באמצעות חברה אפשרית במסגרת חברה ישראלית או במסגרת חברה זרה. לאחר הרפורמה,
חברה תחשב כ"תושבת ישראל" אם היא מקיימת אחת משתי חלופות: האחת, החברה התאגדה
בישראל. זהו למעשה מבחן חדש, שכן המבחן הקודם דרש "רישום ועיקר פעילות" בישראל,
שהינו מבחן מצמצם יותר ואינו מוגדר באופן ברור. לאחר הרפורמה, כל חברה שהתאגדה
בישראל תיחשב באופן אוטומטי כתושבת ישראל.
החלופה השנייה הינה שליטה וניהול בישראל, מבחן הזהה למבחן הנוהג כיום. משמעות
המבחן היא, שחברה שהתאגדה ונרשמה בחו"ל עשויה להיחשב כתושבת ישראל, מקום בו
השליטה והניהול על עסקיה הינם בישראל. המבחן בוחן את מקום הפעלת השליטה והניהול
היומיומיים על החברה, מקום קבלת ההחלטות העסקיות החשובות ומקום התכנסות הדירקטוריון.
לאחרונה הוצא חוזר על-ידי נציבות מס הכנסה, המפרט מהם הסממנים הנבדקים על-ידי
רשויות המס, ובהם, בין היתר, גם מסמכי ההתאגדות של החברה, פרוטוקולים מישיבות
דירקטוריון, פרטים אודות בעלי מניות, עובדים, חשבונות בנק, הסכמי התקשרות עם
נותני שירותים, מקום החזקת ספרי החשבונות ועוד.
בחברה שכל פעילותה מתמצית בהחזקת נדל"ן, בד"כ אין פעילות ניהול יומיומית. עם
זאת, אם וככל שיש כוונה שלא להיחשב כחברה תושבת ישראל, יש להקפיד על הפעלת
סממני שליטה וניהול בחו"ל, ובכלל זה קבלת ההחלטות העסקיות המרכזיות שם (כגון
רכישה או מכירה של נכס או השכרה לתקופה ארוכה), חתימה על חוזי השכירות בחו"ל,
ותיעוד מתאים וגיבוי בפרוטוקולים המעידים על שליטה וניהול בחו"ל. מוצע גם להקפיד
על חשבונות בנק בחו"ל, רו"ח בחו"ל, ואיש קשר בחו"ל שיהיה אחראי על ניהול הנכסים,
וכל המרבה בסממנים זרים - מקטין מחלוקת אפשרית עם רשויות המס בנושא.
כאשר החברה היא תושבת ישראל, דמי השכירות שתפיק בחו"ל יחויבו במס חברות בישראל,
לאור החלת עקרון המיסוי הפרסונלי, ולפיו תושב ישראל ימוסה על הכנסותיו מכל
מקום בעולם. חברה לא תוכל לבחור במסלול המס של 15% המוקנה אופציונלית ליחיד
ותחויב בשיעורי המס הרגילים - 36% על ההכנסה נטו. החברה תהיה זכאית אמנם לזיכוי
מן המס הזר ששולם במדינה בה נמצא הנכס, אולם מקום בו שיעור מס זה נמוך מ-36%
(וזהו המצב במרבית המדינות), תאלץ החברה להשלים את היתרה בישראל.
מעבר למס ברמת החברה, יש לקחת בחשבון שמשיכת הסכומים למישור היחיד כדיבידנד,
תתחייב במס נוסף של 25%, ובסך הכל שיעור המס המשוקלל עד לרמת היחיד יעמוד על
52%.
מכירת הנכס על-ידי החברה תהיה כפופה למס רווחי הון בישראל. על-פי הרפורמה,
שיעור המס יהיה 25% בלבד, אך זאת ביחס לנכסים שנרכשו לאחר המועד הקובע. ביחס
לנכסים קיימים, שיעור המס של 25% יחול באופן לינארי, כלומר על-פי יחס תקופות
ההחזקה לפני ואחרי "המועד הקובע" (אשר ככל הנראה יהיה 1.1.2003, אם כי הדבר
טרם הוכרע סופית וייתכן גם כי יהיה מועד השלמת הליכי החקיקה של החוק וכניסתו
לתוקף (צפוי - אוגוסט 2002)).
יש לקחת בחשבון, שעשוי לחול מס גם במדינה הזרה בה נמצאים המקרקעין, אם כי כאשר
מדובר במדינת אמנה, במרבית המקרים המס הזר יוכר כזיכוי מול המס הישראלי החל.
במקרה בו שיעור המס בחו"ל נמוך מזה שבישראל, סה"כ שיעור המס המשוקלל ברמת החברה
יעמוד איפוא על 36%-25% מס (בהתאם למועד הרכישה של הנכס), כאשר שוב, העברה
ליחיד כדיבידנד תתחייב במס נוסף בשיעור של 25%. מכאן, שביחס לרווח ההון שיעור
המס המשוקלל יעמוד על 43.75% עד 52%.
במרבית המקרים, מעמדה של החברה המחזיקה במקרקעין כתושבת ישראל לא יקנה לה הטבות
מיוחדות מכוח אמנות למניעת כפל מס עליהן חתומה ישראל, שכן בד"כ זכות המיסוי
העקרונית ביחס לשכירות וביחס לרווחי הון מוענקת הן למדינה בה נמצאים המקרקעין
והן למדינת התושבות. יוצאות דופן בהקשר זה הן האמנות של ישראל עם צרפת ויוון.
האמנה עם צרפת כוללת הוראה, לפיה דמי השכירות ימוסו רק במדינה בה נמצאים המקרקעין,
והוראה דומה כלולה באמנה עם יוון ביחס לרווחי הון ממקרקעין. לפיכך, ביחס להשכרה
בצרפת וביחס למכירה ביוון, לא יחול חיוב נוסף בישראל מעבר למס הזר, כאשר המקרקעין
מוחזקים על-ידי חברה ישראלית או על-ידי יחיד ישראלי.
מעבר לאמור לעיל, במדינות אלה ובמדינות נוספות, מוענק לעיתים פטור ממס על-פי
הדין הפנימי לתושבי חוץ המוכרים נדל"ן במדינה (לדוגמה - באנגליה), אולם פטורים
אלה מוענקים בד"כ לתושבי חוץ ככלל, ולאו דווקא מכוח אמנה, כלומר, למעמד כתושב
ישראל אין השפעה מיוחדת. לסיכום, החזקה באמצעות חברה ישראלית מובילה במרבית
המקרים לתוצאות מס גבוהות יותר מאשר החזקה כיחיד ישראלי ואף מאשר החזקה במסגרת
חברה זרה, עקב החיוב הדו שלבי במס - הן ברמת החברה והן בגין הדיבידנד לבעלי
המניות.
כפי שיובהר בשבועות הבאים, פעולה באמצעות חברה זרה עשויה להביא לנטל מס נמוך
באופן משמעותי מזה המוטל בהחזקה באמצעות חברה ישראלית.
* עורך המדור: ד"ר אבי אלתר.
לתשומת לבכם: מערכת גלובס חותרת לשיח מגוון, ענייני ומכבד בהתאם ל
קוד האתי
המופיע
בדו"ח האמון
לפיו אנו פועלים. ביטויי אלימות, גזענות, הסתה או כל שיח בלתי הולם אחר מסוננים בצורה
אוטומטית ולא יפורסמו באתר.
כתבות
ני"ע
