סמכות פקיד השומה להתערב בשומת מס שבח סופית: במקרים כבדי משקל

לאחרונה ניתן בבית המשפט העליון פסק דין עקרוני וחשוב, שעסק בסמכותם של מנהל מס שבח מקרקעין ופקיד השומה לדון ולהכריע באותו אירוע מס. באותו המקרה, פקיד השומה סיווג עיסקה במקרקעין כ"עיסקה פירותית" וחייב בגינה תשלום מס הכנסה, וזאת, לאחר שאותה עיסקה נדונה כעיסקה הונית על ידי מנהל מס שבח מקרקעין, וזכתה לפטור ממס שבח. המערערים טענו כנגד השומה, כי פקיד השומה איננו מוסמך לסטות מן השומות הסופיות שקבע מנהל מס שבח מקרקעין, היות ורשות מס אחת אינה יכולה לסטות מקביעותיה של רשות מס אחרת.

העובדות בקצרה היו כדלקמן: חברה בבעלות המערערים החזיקה בחלק הארי של מקרקעין המיועדים לבניית 270 יחידות דיור, בעוד מקצת המקרקעין (16 מגרשים) הוחזקו על ידי המערערים באופן אישי. במסגרת בנייתו של פרויקט הבנייה, נבנו יחידות דיור על מקרקעין השייכים לחברה, וכן על המגרשים השייכים למערערים. המערערים ביצעו מספר עסקאות במגרשיהם הפרטיים אשר זכו בפטור ממס שבח. אך מאוחר יותר, פקיד השומה חייב, כאמור, את המערערים במס הכנסה בגין העסקאות הנ"ל בתור הכנסה עסקית.

בית המשפט העליון בחן את השיקולים המחייבים והשוללים התערבות בשומה הסופית של מנהל מס שבח: מחד, השיקול בדבר סופיות השומה והצורך להגן על אינטרס ההסתמכות של הנישום. מאידך, החשיבות בקיומה של שומת מס אמת ועובדת הימצאות כלל המידע הרלבנטי להכרעה בידי פקיד השומה ולא בידי מנהל מס שבח מקרקעין.

האיזון הנכון בין השיקולים, אליבא דבית המשפט, מצדיק הענקת סמכות לפקיד השומה לסווג עיסקה במקרקעין מחדש ולסטות מקביעה קודמת של מנהל מס שבח בנדון, מאחר שסיווג עסקה במקרקעין כהונית או פירותית נוגע להפעלת הפקודה ולהטלת מס הכנסה; פקיד השומה הוא בעל הידע והמומחיות בשאלה זו; בפניו נחשפות כלל העובדות הרלבנטיות; ויש לו את הכלים לבירור ראוי ומקיף של השאלה.

עם זאת, לאור עיקרון סופיות השומה, ובהינתן קביעה קודמת של מנהל מס שבח בשאלת הסיווג, יש להגביל את סמכות ההתערבות של פקיד השומה על פי העקרונות והכללים שפותחו ביחס לשינוי החלטה מנהלית.

לפי המשפט המנהלי, נקודת המוצא היא, כי השינוי יותר במקרים "כבדי משקל". הבדיקה היא נסיבתית ממקרה למקרה, תוך בחינה של מידת ההסתמכות של הפרט על ההחלטה, הנזק שנגרם או עלול להיגרם לפרט, מהותו של האינטרס הציבורי שאותו מבקשים לקדם, סוג הטעות, הגורם האשם בטעות ועוד.

לאור נסיבות המקרה, בית המשפט הכריע, כי פקיד השומה רשאי להתערב, במקרה זה, בשומת מנהל מס שבח, ובהמשך, לאור המבחנים בפסיקה בדבר סיווג מכירתו של נכס כמכירה הונית או פירותית, קבע, כי המכירה אכן הייתה פירותית - ומהווה חלק מעסקיהם של המערערים ועל כן חייבת במס הכנסה.

יחד עם זאת, החידוש העקרוני בפס"ד, נוגע להגבלת סמכותו של פקיד השומה, תוך "יבוא" כללים ועקרונות המחייבים כל רשות מנהלית, לתוך הטריטוריה של סמכות פקיד השומה.

הכותבת היא ממשרד שדות ושות' המתמחה במיסוי .