החבות במע"מ בקבוצות בנייה

העדר החבות במע"מ בהתקשרות כאמור נובע מהגדרת "עיסקה" בחוק מס ערך מוסף, על פיה החבות במס תחול על מכירת מקרקעין במהלך עסקיו של עוסק במקרקעין או על מכירת מקרקעין ששימשו בעסקו של עוסק אף אם הוא אינו עוסק במקרקעין.

בנוסף, חוק מע"מ מקים חבות במס גם על אדם שאינו עוסק במקרקעין (ובכלל זה גם על מלכ"רים ומוסדות כספיים) אם הוא מוכר את המקרקעין למי שהוא בגדר עוסק או מלכ"ר או מוסד כספי.

אולם, בעיסקה בה קבוצת רוכשים רוכשת מקרקעין מאדם פרטי או מרשות מקומית לא קמה חבות במס, שכן מחד המוכר אינו עוסק במקרקעין, ומאידך קבוצת הרוכשים איננה בבחינת עוסק או מלכ"ר או מוסד כספי.

עם זאת, אם יאומצו הגישות הפרשניות הבאות להגדרת "עיסקה" בחוק - הרי שעשוי לקום חיוב במע"מ, כמוסבר להלן: האחת, ניתן לראות ביזם (החב במע"מ) כמי שרכש מקרקעין מבעליהם ומוכר לאחר מכן דירות מגורים לחברי הקבוצה. יצוין, כי על פי גישה זו מלוא מחיר הדירה (לרבות מרכיב הקרקע) יחויב במע"מ. החיסרון בגישה הוא הקושי להוכיח כי היזם רכש ומכר מקרקעין, ולכן אנו צופים קשיים בישומה.

השנייה, ניתן לראות במוכר המקרקעין כעוסק. במקרה כזה יהא על המנהל להוכיח כי מתקיימים לגבי המוכר המאפיינים שנקבעו בפסיקה לקיומו של עסק, כגון תדירות העסקות, בקיאות המוכר, אופן המימון ועוד. לעניין זה עשוי המנהל לטעון, כי ריבוי הרוכשים הוא מאפיין עסקי העשוי ללמד על קיומו של עסק.

הגישה השלישית, הנבחנת על-ידי רשות המסים, רואה בקבוצת הרוכשים מלכ"ר. אם הקבוצה הרוכשת תסווג כמלכ"ר, הרי שמכירת המקרקעין תהא חייבת במע"מ. לצורך כך יהא על המנהל לקבוע, בין היתר, כי הקבוצה עונה להגדרת "חבר בני אדם" שבחוק, ושאין עיסוקה בקבלת רווחים.

לעניין זה נציין, כי הפרשנות המקובלת למונח "חבר בני אדם" מתבססת על מספר מבחנים, כגון: קיומה של פעילות משותפת, ריכוזיות הניהול, פוטנציאל להמשכיות מעבר לחיי אדם ועוד. עיון בהגדרת מלכ"ר בחוק מע"מ ילמדנו, כי ההגדרה אינה מתאימה לקבוצת רוכשים, בין השאר בשל אופי ההתארגנות, דרך ניהול הקבוצה, העדר הפרדה בין בעלי הזכויות, משך פעילות הקבוצה ועוד. זאת ועוד: לפי גישה זו, כל התארגנות של מספר יחידים המעניקה להם יתרון יחסי עלולה להפוך את הקבוצה למלכ"ר. גישה כזו אינה תואמת את תכלית הגדרת מלכ"ר שבחוק.

לאחרונה פורסמה הוראה בתקנות מס ערך מוסף, על פיה קיימת חובת דיווח במקרה של התארגנות קבוצת בנייה והתקשרותה עם בעל זכות במקרקעין. יש להמתין לפרסום עמדת המנהל שתבהיר את היבטי החיוב במע"מ בגין עיסקה זו.

רו"ח שלומי ואקנין, המתמחה במע"מ, סייע בהכנת המאמר.