חישוב נפרד על שבח ממכירת מקרקעין

תפישתו הנ"ל של המחוקק ההיסטורי הלכה וצומצמה עם השנים על ידי בתי המשפט בפסיקה, אשר משכה בעקביות להפרדת חישוב המס על הכנסות בני הזוג תוך חתירה להתייחסות נפרדת, שוויונית, להכנסותיהם של בני הזוג. במסגרת המגמה לעיל, בחנו בתי המשפט באופן מהותי ולא פורמלי את מידת התלות והקשר בין הכנסות בני הזוג, גם במקרים בהם התקיימו החזקית הקבועות בסעיף 66(ד') לקיום התלות כאמור.

הביטוי הבולט ביותר לחתירת בתי המשפט להתייחסות נפרדת שוויונית להכנסות בני הזוג ניתן בפסק הדין בעניין גרינבויים (עמ"ה 42/87 גרינבוים נ' פשמ"ג, מיסים ג(4), ה-130), אשר איפשר חישוב נפרד בשל אי התלות המהותית בין הכנסות בני הזוג, למרות התקיימות החזקות שבסעיף 66(ד) לפקודה.

מגמת הצמצום כאמור מצאה את ביטויה גם בפסק הדין בענין ניר יוסף (עמ"ה 6/97 ניר יוסף נ' פקיד שומה נתניה, מיסים יג/1, ה-109) המתייחס לשאלת מיסוי שבח ממכירת מקרקעין שבבעלות אחד מבני הזוג. כאן נקבעה והלכה, לפיה אין בהוראות הפקודה בענין חישוב מאוחר כדי לחייב עריכת חישוב מאוחד ביחס לשבח כאמור.

המחלוקת בין הצדדים בענין ניר יוסף נסובה על שאלת פרשנות סעיף 66(א)(2) לפקודה הקובע, כי לענין חישוב המס תיווסף ההכנסה החייבת שאינה מיגיעה אישית של בני הזוג, כמו לענייננו הכנסה ממכירת מקרקעין, להכנסה החייבת של בן הזוג שהכנסתו החייבת מיגיעה אישית גבוהה יותר.

השאלה שבית המשפט נתבקש להכריע בה היתה, אם היה דינו של השבח שנוצר למערערת כתוצאה ממכירת מקרקעין שבבעלותה שם להימסות עם הכנסתה החייבת והנפרדת, או עם הכנסתו הגבוהה יותר של בעלה במסגרת חישוב מאוחד.

על מנת להכריע בשאלה הנ"ל נדרש בית המשפט לקבוע, מה מקומו של השבח אל מול ההכנסה החייבת לעניין הפקודה, והאם השבח מצטרף להכנסות הנישום לצורך קביעת הכנסתו החייבת על פי הפקודה. השאלה הנ"ל זכתה שם להתייחסות עקבית בפסיקה מוקדמת יותר, אשר קבעה הלכה ברורה בנושא.

כך בפסק הדין בענין קנדה ישראל (ע"א 7031/89 מנהל מס שבח מקרקעין נ' קנדה ישראל דיבלופמנט לימיטיד, פ"ד לד(4) 785) נקבע, כי יראו את השבח כפי שנקבע על פי החוק כחלק מההכנסה החייבת במס רווח הון לענין שיעורי המס וזיכויים ממנו בלבד. את ההלכה הנ"ל אימץ גם בית המשפט העליון בענין גיבור סברינה (ע"א 5246/91 גיבור סברינה מפעלי טקסטיל בע"מ נ' פקיד השומה למפעלים גדולים, מיסים ח/4, ה-73), בו נדונה שאלת קיזוזן של מקדמות ששילמו בגין הוצאות עודפות, כנגד שבח מקרקעין, בהתאם להוראות סעיף 181ג' לפקודה.

בית המשפט בענין ניר יוסף סקר את הפסיקה לעיל וקבע, כי השבח ממכירת מקרקעין כפוף להוראות הפקודה לענין קביעת שיעור המס והזיכויים ממנו בלבד, ולא לענין קביעת ההכנסה החייבת של הנישום על פי הפקודה, ודחה את טענת ב"כ המשיב, לפיה חישוב מאוחד מהווה שלב בקביעת שיעור המס.

לאור האמור לעיל, בית המשפט בענין ניר יוסף קיבל את הערעור וקבע, כי אין בהוראות הפקודה ביחס לחישוב מאוחד כדי לחייב בעריכת חישוב מאוחד על שבח ממכירת מקרקעין של אחד מבני הזוג. יש לציין, כי רשויות המס הגישו ערעור על פסיקתו לעיל של בית המשפט המחוזי.