מקבץ פסיקה והוראות מקצועיות חדשות

זכויות בנייה כזכויות במקרקעין - ניוד זכויות בנייה ממקרקעין אחד למשנהו עולה כדי העברת זכות במקרקעין. כך קבע בית המשפט בעניין נכסי ר.א.ר.ד חב' לבנייה בע"מ נגד מנהל מס שבח רחובות (עמ"ש 00/ 1360). נקבע באופן מפורש, לראשונה, כי מכירת זכויות בנייה במקרקעין חייבת במיסוי מקרקעין, אף שהן מנותקות ממכירת המקרקעין עצמם.

ההחלטה חשובה בכל אותם מקרים, בהם הרשות המקומית מאפשרת, כפיצוי להליך תכנוני שביוזמתה, קבלת זכויות בנייה במתחמים אחרים. חשוב לזכור, כי בית המשפט אמנם חייב את רכישת זכויות הבנייה במס רכישה, אך נובע מההחלטה כי קיימת גם אפשרות לתכנון מס בהקשר לקבלת פטור ממס בהפקעת נכס מקרקעין, שתמורתה ניתנת בזכויות בנייה הניתנות לניוד.

מכירת דירת מגורים עם זכויות בנייה (סעיף 49ז) - בהוראה פנימית, שיצאה מטעם רשויות המס, ואשר טרם השתכללה כדי הוראת ביצוע, סטו רשויות המס בשני עניינים מן הנוהג שהיה קיים עד אז.

ראשית נקבע, כי במקרים מסויימים ניתן יהיה לקבל את ההנחה הניתנת בחוק בתקופה הקובעת (10% נכון לשנת 2003). כמו כן נקבע, כי הנוסחה האמורה בסעיף 49ז(א)(4) לחוק, לפיה יש לנכות כל הוצאה באופן יחסי, תחול מכאן ואילך רק על הוצאות שהיו משותפות לדירה הפטורה וזכויות הבנייה החייבות. לעומת זאת, הוצאות שניתן לייחסן באופן מובהק לדירה, ייוחסו לדירה בלבד ולפיכך לא יותרו בניכוי (כמו הוצאות בנייה). ואילו הוצאות שניתן לייחסן רק לזכויות הבנייה יוכרו, בנסיבות מסויימות, באופן מלא כמו, למשל, מס מכירה והיטל השבחה.

חברה קבלנית כאיגוד שאינו איגוד מקרקעין - בעניין זה מן הראוי לציין שתי התפתחויות חשובות שהיו בתקופה האחרונה. הראשונה שבהן הינה פסיקת בית המשפט בעניין ו"ע 1276/00 צאלה נכסים ואחזקות בע"מ נ' מס שבח רחובות, לפיה איגוד המחזיק רק נכס מקרקעין המסווג כמלאי עסקי לא ייחשב איגוד מקרקעין, אם המציא לרשויות המס אישור לפי סעיף 50 המעיד על חיובו במס הכנסה.

ההתפתחות השניה בעניין זה הינה פרסומה של הוראת ביצוע 8/2003, לפיה איגוד אשר בבעלותו רק נכסי מקרקעין המסווגים כמלאי עסקי, לא יוכר כאיגוד מקרקעין אם יעמוד בקריטריונים הנדרשים בהוראת הביצוע. כך נקבעו בהוראת הביצוע תנאים לשלושה סוגי איגודים המחזיקים מקרקעין שהם מלאי עסקי: קבלנים, סוחרי מקרקעין ואיגודים שהתאגדו לצורך ביצוע פרויקט ספציפי.

איגוד מקרקעין והרפורמה במס - הוראת ביצוע נוספת המתייחסת לאיגודי מקרקעין פורסמה לאחרונה (9/2003). הוראה זו באה להסדיר את חישוב השבח בפעולה באיגוד מקרקעין לאור תיקון 50 לחוק, שקבע כי השבח החייב במס לא יהיה עוד השבח שנצבר במקרקעין, אלא השבח שנובע מן הזכות באיגוד.

הוראה חשובה נוספת אותה באה הוראת הביצוע להבהיר הינה החרגת הקצאת מניות באיגוד מקרקעין מגדר פעולה באיגוד. תיקון 50 לחוק קבע, כי הקצאת מניות הנעשית ללא תמורה לבעלי המניות אלא לאיגוד עצמו לא תיחשב פעולה באיגוד. במסגרת הסדרת כלליה של הוראה זו מקלה ה"ב וקובעת, כי בנסיבות מסויימות פריעת הלוואת בעלים או סילוק ערבות בעלים לא ייחשבו מתן תמורה לבעלי המניות באיגוד. עוד מבהירה ה"ב, כי ההנחה שניתנה בתיקון 50 לחוק לעסקאות בתקופה הקובעת, לא תחול על פעולה באיגוד מקרקעין.

העברת זכויות באיגוד מקרקעין בין קרובים - בפסק הדין רוגובין אידה ורוגובין יעקב נגד מנהל מס שבח מקרקעין, ו"ע 1298/01, דן ביהמ"ש בתחולת תקנה 20 לתקנות מס רכישה על העברה ללא תמורה של זכויות באיגוד בין קרובים, והכריע, כי תחולת התקנה הינה רק על זכות במקרקעין. לכן העברת מניות באיגוד מקרקעין ללא תמורה בין קרובים תחוייב במס רכישה מלא.

מעמדה של ידועה בציבור לענין חוק מיסוי מקרקעין - בע"א 2622/01 מנהל מס שבח מקרקעין נגד עליזה לבנון קבע בית המשפט, כי ידועים בציבור הינם בני זוג לעניין העברת נכס מקרקעין ביניהם, הגם שאינו דירת מגורים. הפועל היוצא הוא פטור חלקי ממס רכישה לפי תקנה 20. התא המשפחתי וחוק יחסי ממון -בעניין ע"א 3489/99 מנהל מס שבח מקרקעין נ' אן מרי עברי קבע בית המשפט העליון, כי עקרון התא המשפחתי בחוק מיסוי מקרקעין גובר על הסכם יחסי ממון. המשמעות היא, שבני זוג שעשו הפרדה רכושית בין נכסיהם מלפני הנישואין מכוח חוק יחסי ממון, לא יוכלו לטעון כי הם זכאים לפטורים נפרדים על דירות המגורים לאור ההפרדה הרכושית.

עיסקת קומבינציה והפטור ממס לדירת מגורים - בע"א 791/01 פרידה קובו נ' מנהל מס שבח, נקבע על ידי בית המשפט העליון, כי אין לשנות את ההלכה שנקבעה בעניין יוניזדה, לפיה, בעיסקת קומבינציה, בה מבוקש פטור בגין מכירת דירת המגורים, תחושב התמורה באופן שתכלול גם את רכיב הקרקע שמקבל המוכר במסגרת דירות התמורה ולא רק את שירותי הבניה.

הוצאות מימון - בדיון נוסף שהתקיים בבית המשפט העליון לבקשת רשויות המס נקבע, כי הלכת מ.ל השקעות, אשר התירה את ניכוייה של הריבית הריאלית מן השבח - הינה סופית. מכל מקום, עמדת רשויות המס היא, כי ניתן להחיל את פסק הדין רק על שומות חדשות ולא על שומות סופיות.

האמור ברשימה זו הוא על דעת הכותבים בלבד ואינו מייצג עמדת גורם רשמי כלשהו. הכותבת היא מנהלת מחלקת מיסוי בינ"ל ומנהלת מחלקת מיסוי מקרקעין לשעבר בלשכה המשפטית בנציבות מס הכנסה. הכותב הוא מנהל מחלקת שומת מקרקעין לשעבר.