זהירות - מתנה לנכדים מבטלת פטור

ועדת הערר (ו.ע 1238/01 הדר אברהם) דנה בערר על החלטת מנהל מיסוי מקרקעין, לפיה דחה המנהל את השגתו של הדר (להלן - המוכר) לפטרו ממס שבח על מכירת דירה (חלקה 9 בגוש 4536). המוכר, שהיה בעלים של מספר דירות, עשה מספר פעולות בדירות שונות, כדלקמן: ביום 12.6.96 העביר במתנה לאחד מנכדיו 35% מדירת מגורים. באותו יום העביר במתנה לנכד אחר מנכדיו 95% מדירת מגורים אחרת. ביום 18.5.00 (פחות מ-4 שנים לאחר מתן המתנות לנכדים) מכר דירת מגורים למשפחת אלטר בתמורה של 1,185,315 שקל.

עבור המתנות הנ"ל לנכדים קיבל המוכר פטור ממס, וזאת לאור האמור בסעיף 62 לחוק מיסוי מקרקעין (שבח, מכירה ורכישה), תשכ"ג-1963 (להלן - החוק).

בגין עיסקת המכר למשפחת אלטר ביקש העורר פטור מתשלום מס שבח עפ"י סעיף 49ב1 לחוק, ובקשתו והשגתו נדחו, ועל כך הגיש ערר.

סעיף 49ב(1) לחוק קובע זכאות לפטור ממס כאשר "המוכר לא מכר בארבע השנים שקדמו למכירה האמורה דירת מגורים אחרת בפטור ממס; לעניין זה, מכירה בפטור ממס - לרבות מכירה בפטור חלקי, אך למעט - (א) מתנה פטורה עפ"י סעיף 62, לילדו או לבן זוגו של נותן המתנה...".

לגישת ועדת הערר, בעוד שסעיף 49ב(1) לחוק מדבר על מתנה פטורה לילדו או לבן זוגו של נותן המתנה לפי סעיף 62 לחוק, הרי שאותו סעיף 62 לחוק אינו מדבר דווקא על ילד או על בן זוג של נותן המתנה, אלא על הקניית מתנה של יחיד לקרובו. ברור הדבר, שילד או בן זוג של נותן המתנה הוא קרוב. אבל לגישת הוועדה, נוסח וכוונת הסעיף 49ב(1) שונה במהות מהאמור בסעיף 62 לחוק. בעוד שסעיף 62 מדבר על מתנה לקרוב משפחה, מבלי לזהות מהי קירבת המשפחה בין נותן המתנה למקבל המתנה, הרי סעיף 49ב(1) מדבר באופן מפורש על מתנה שבין נותן המתנה לבין קרוב משפחה ספציפי, שהוא ילדו או בן זוגו של נותן המתנה, ואלו בלבד.

לדעת ועדת הערר (אשר לדעתנו אינה צודקת), בגלל העובדה שהמתנה היתה לנכדים, שאינם ילדי נותן המתנה או בן זוגו, אין מקום לקבל פטור במכירת דירה נוספת, אלא לאחר ארבע שנים מיום מתן המתנה לנכדים.

תחילה נציין, כי במקרה הנדון, לדעתנו, "נכדים" נכללים מבחינת הפרשנות הראויה במונח "ילדים". אולם, משום מה ועדת הערר לא סייעה למוכר אף לפנים משורת הדין, ואולי אף לפי הדין העברי. מן הצדק, כי מנהל מיסוי מקרקעין יתחשב בעובדה, שלתקופת ארבע השנים היו חסרים במקרה הנוכחי רק 24 ימים, ולכן היה צריך לראות את התקופה שחלפה כארבע שנים, וליתן את הפטור המבוקש.

ועדת הערר לא מסייעת בעניין זה, שכן לגישתה לא מצאה בחוק כל הקלה לעניין ארבע השנים, כלומר: החוק מדבר על פטור לאחר ארבע שנים, ואין בחוק אפשרות למנהל להקטין את התקופה, ולו במספר ימים. ועדת הערר מסכמת, כי החוק מדבר על תקופה קצובה וברורה, והיא תקופה של ארבע שנים, ואין מנהל מיסוי מקרקעין רשאי להקטין תקופה זו.

לדעתנו, מן הראוי לקבוע פרשנות מרחיבה בשני הנושאים הנדונים בוועדת הערר, הן בעניין הגדרת "ילד" והן בעניין תקופת "ארבע שנים". זאת, הן בלשון מפורשת של החוק והן בפרשנות תכליתית של הוראות החוק להגדרת ילד, אשר תכלול בתוכה גם נכד. למותר לציין, כי באמצעות תכנון פשוט ניתן לבצע את שתי ההעברות הפטורות ממס ולהגיע לאותה תוצאה. אולם, ההעברה הראשונה הינה מיותרת הכרוכה בסרבול משפטי, בחשיפה בפני מנהל מיסוי מקרקעין ובתשלום מס רכישה (מוקטן) מיותר.

הגדרת "קרוב" בסעיף 1 לחוק המיסוי מדברת על "צאצא" הכוללת ילד, נכד, נין וכו', ואין ההגדרה מתייחסת כלל לילד. ולכן, הפרשנות התכליתית צריכה להתייחס לנכד ולנין ככלולים בהגדרת ילד לכל עניין לפי חוק מיסוי מקרקעין.

ועוד: היות ואין הגדרה מחייבת בחוק המיסוי למונח "ילדו", אזי מן הראוי שמנהל מיסוי מקרקעין ואף בתי המשפט ינקטו פרשנות מקילה, ראויה ונכונה בעניין זה. הרי לפי הדין העברי "בני בנים כבנים" - בראשית פרק ל"א פסוק מ"ג: "ויען לבן ויאמר אל יעקב, הבנות בנותי והבנים בני והצאן צאני, וכל אשר אתה רואה, לי הוא; ולבנותי מה אעשה לאלה, היום, או לבניהן, אשר ילדו".

משנה תורה לרמב"ם ספר נשים הלכות אישות פרק ט"ו פסקה ד': "בני בנים, הרי הם כבנים". ועוד אסמכתאות רבות במקורות.

מעניין לציין, כי גם בפרשנות תכליתית של תקופת "ארבע שנים" ניתן היה לאמץ במקרה זה את הגדרת "חודש" בסעיף 1 לחוק המיסוי, הכוללת חלק מחודש, ולקבוע שחלוף 3 שנים, 11 חודשים ויום אחד מהווה חלוף תקופה של 4 שנים, ועל כן קיימת זכאות לפטור ממס.

לבסוף נציין, כי קיימת חוסר סימטריה, שכן אם תחילה היתה מבוצעת מכירה לצד ג', מכירה זו יכולה לזכות בפטור ממס לפי סעיף 49ב(1) לחוק המיסוי, ולאחר מכירה זו היתה ניתנת מתנה למי מהקרובים כהגדרתו, מתנה זו היתה זכאית גם לפטור ממס לפי סעיף 62. אולם המסלול ההפוך, כמתואר לעיל, לפי עמדתה של ועדת הערר, אינו זכאי לפטור ממיסים - ולמחוקק הפתרונים.

הכותבת היא יועצת מס.