ברו"ח הזמן: רואי החשבון עוברים לייעוץ על חשבון הביקורת

אתמול (א') נהרו אלפי רואי חשבון ובני משפחותיהם דרומה לאילת, להשתתף בכנס השנתי של לשכת רואי החשבון. בימים הקרובים הם ישתתפו בפאנלים מקצועיים על תכנוני מס, על זירת הנדל"ן, על הכלכלה בישראל וגם על מצב המקצוע והבעיות הבוערות בו. ובזמן שהם דנים - מתברר שיש בענף דברים שלא משתנים: תמונת המצב של המשרדים המובילים את שוק ראיית החשבון.

דירוג Dun's 100, המדרג את פירמות ראיית החשבון המובילות בישראל לשנת 2017, מעלה כי גם השנה לא היו שינויים מיוחדים בצמרת המשרדים הגדולים ובהגמוניה המוחלטת שלהם (כמעט) והריכוזיות בתחום הביקורת; כך עולה מהדירוג כי בחמישייה הפותחת - ה"ביג 5" של המשרדים - לא נרשמה כל תזוזה השנה.

גם השנה מובילה פירמת ראיית החשבון EY ישראל-קוסט-פורר-גבאי את קסירר את טבלת הדירוג, עם 1,789 עובדים מקצועיים אקדמאים (כולל רו"ח ומתמחים), מתוכם 732 רו"ח ו-104שותפים (בסך-הכול - 1,988 עובדים) ועם 219 חברות ציבוריות אותן הפירמה מבקרת - המספר הגבוה ביותר של חברות ציבוריות שבוקרו על-ידי משרד אחד ב-2016. EY מובילה, לרוב, גם בפילוחים הענפיים שנערכו בדירוג - פילוח ביקורת החברות לפי ענפי הביטוח, הבנקאות, הנדל"ן וההיי-טק: הפירמה שולטת ביד רמה בתחום הביקורת בענף הביטוח, עם 64% מהחברות בענף; בענף ההיי-טק עם 39% מהחברות בענף; ובענף הנדל"ן עם 31% מהחברות.

במקום השני בטבלת הפירמות המובילות מדורגת פירמת KPMG סומך-חייקין, עם 1,197עובדים מקצועיים אקדמאים, 552 מתוכם רו"ח ו-59 שותפים. הפירמה מבקרת 93 חברות ציבוריות, "מתחלקת" עם EY בביקורת בתחום הביטוח, עם 36% מהחברות שמבוקרות על-ידה ומובילה בעצמה את הביקורת בענף הבנקאות, עם 44% מהחברות בענף.

במקום השלישי ממוקמת פירמת Deloitt Israel, המעסיקה 1,023 עובדים מקצועיים אקדמאים, ו-1,150 עובדים בסך-הכול. הפירמה מבקרת 110 חברות ציבוריות; במקום הרביעי ממוקם משרד PwC-Israel-קסלמן וקסלמן, עם 1,049 עובדים אקדמאים ו-82 חברות ציבוריות מבוקרות; ואת רשימת חמש הפירמות המובילות סוגרת BDO זיו-האפט, עם 1,189 עובדים אקדמאים ו-60 חברות ציבוריות המבוקרות על-ידה.

נתון מעניין העולה בכל דירוג, הוא הפער בין החמישייה הראשונה לשנייה במספר המועסקים ובמספר החברות המבוקרות. מדובר בפער עצום: בעוד בחמישייה הראשונה מדובר במעל 1,000 עובדים בכל פירמה, בחמישייה השנייה מדובר על פחות מ-300, ובמספר מצומצם מאוד של חברות ציבוריות מבוקרות. כך, בפירמה שפותחת את החמישייה השנייה בדירוג - פאהן-קנה ושות'-Grant Thornton Israel - מועסקים 232 עובדים מקצועיים אקדמאים, והפירמה מבקרת 19 חברות; לאחריה, הפירמה השביעית בדירוג, שייטנמץ-עמינח, מעסיקה 252 עובדים מקצועיים ומבקרת 12 חברות ציבוריות; את העשירייה הראשונה סוגר משרד שטראוס-לזר, המעסיק 130 עובדים אקדמאיים ומבקר 9 חברות ציבוריות.

הרחבת הייעוץ

הדירוג נבנה על בסיס בחינה מעמיקה של פעילות הפירמות השונות, והוא מורכב משקלול של מספר פרמטרים, בהם מספר רואי החשבון, מספר העובדים המקצועיים האקדמאיים (רו"ח, מתמחים, כלכלנים, משפטנים וכד'), סך החברות המבוקרות בידי כל פירמה וכן חברות ציבוריות מבוקרות וביקורת לחברות במדד ת"א 100. השנה נבחן לראשונה פרמטר חדש - לקוחות עיקריים של כל פירמה בתחום הביקורת. ההתייחסות לכלל העובדים המקצועיים האקדמאיים בפירמה, ולא רק לרואי החשבון, נועדה לתת ביטוי לתחום הייעוץ, אותו מרחיבות הפירמות בשנים האחרונות.

השנה, זו הפעם השנייה, נערך במסגרת Dun's 100 דירוג של פעילות הייעוץ אותה מעניקות פירמות רו"ח. הדירוג בחן את פעילות הייעוץ של המשרדים במהלך 2016, בדגש על תחומי הייעוץ, אופי הלקוחות והיקף שעות הייעוץ. זאת, על רקע המגמה הגוברת בשנים האחרונות של מעבר של משרדים מעיסוק אינטנסיבי בתחומי הביקורת לייעוץ. תחום זה הפך זה מכבר למקור הכנסה משמעותי של פירמות רו"ח, כאשר בחלקן הוא תופס 40%-50% מהפעילות.

על-פי הדירוג, פעילות הייעוץ מהווה נתח פעילות ההולך וגדל במרבית פירמות ראיית החשבון, ומחלקות הייעוץ המתרחבות שלהן מורכבות מרואי חשבון, מהנדסים, כלכלנים, עורכי דין ועוד. בין תחומי הייעוץ הבולטים: ייעוץ כלכלי, מיסוי, ביקורת פנים, הערכות שווי, ניהול סיכונים, ביקורת חקירתית, ייעוץ באבטחת מידע ועוד.

כשבוחנים אילו פירמות בולטות במיוחד במתן שירותים נוספים אלה, עולה שוב שמה של EY ישראל בראש הרשימה. לאחריה, בסדר מעט שונה מהדירוג הכללי, מצויות הפירמות המובילות את הדירוג הכללי: Deloitte, BDO זיו-האפט, PwC וסומך-חייקין. 

 עשרת המשרדים המובילים

שחיקת רווחיות

נשיא לשכת רואי החשבון, יזהר קנה, שותף מנהל במשרד פאהן-קנה, לא מתרשם במיוחד מהדירוגים בתחום. לדבריו, "העובדה שאין שינויים דרמטיים ביחס לשנים קודמות נובעת מכך שהמדד מתייחס למספר רו"ח המועסקים בפירמה, מספר העובדים בכלל, ומספר החברות הציבוריות (ישראליות וזרות) המבוקרות על-ידי הפירמה. להערכתי, חסרים שני פרמטרים משמעותיים: מחזור הכנסות של הפירמה, ומהו חלוקת נתח ההכנסות מתחום הביקורת, המיסוי ותחומים אחרים, תוך מתן דגש לביקורת שהיא ליבת העשייה של רואי החשבון.

"בעבר משרדי רו"ח היו יחסית דומים זה לזה, ללא התמחויות ספציפיות מוחרגות ועסקו בעיקר בביקורת, שהייתה מעל ל-50% מהיקף פעילות הפירמה. כמעט רוב המשרדים דאז, בין 50-60 משרדים הראשונים בדירוג - העניקו שירותי ביקורת גם לחברות ציבוריות. ב-2004 היו למעלה מ-80 משרדים שביקרו חברות ציבוריות בישראל.

"פערי הגודל בין המשרד הראשון בגודלו, לשני בגודלו, לשלישי וכן הלאה, לא היו באחוזים גבוהים. ככל שנקפו השנים, אנו רואים שינויים מאוד משמעותיים שעיקרם גידול של המשרדים הגדולים בשיעור גבוה משמעותית לשיעור הצמיחה במשק, שנבע בראש וראשונה ממיזוגים ומפיתוח שירותים נלווים". מצב זה, אומר רו"ח קנה, יצר למעשה פערי גודל משמעותיים בין מספר מקבצי גודל של משרדים, השונים מהותית אלה מאלה בהיקפם ובמגוון המחלקות שלהם.

- נתוני הדירוג מעלים, כי בשוק ראיית החשבון "הגודל כן קובע"

רו"ח קנה: "לא בהכרח משרד גדול יותר הוא טוב יותר. בעולם של התמחויות, משרד-מתמחה יכול לתת שירות מצוין בתחום התמחותו והדברים בולטים במיוחד בתחום המיסוי. ההבדל הוא בכך שמשרד ענק יכול להחזיק התמחויות במבחר של אינסוף נושאים, לרבות ובעיקר במסובכים שבהם - כגון בנקאות, ביטוח, בורסה אמריקאית וכד'; ומשרד קטן יותר, יתקשה יותר בכך וקרוב להניח שיחזיק מגוון קטן יותר של התמחויות".

לדברי קנה, "משרדי רו"ח היום, הן הגדולים והן הקטנים (בוטיקים), משנים מידי יום את תמהיל פעילותם ומפתחים מגוון רחב של עבודות שהעוסקים בהם לא חייבים להיות בעלי הכשרה כרואי חשבון, אלא ממגוון תחומים אקדמאיים אחרים, החל מהתחומים הבסיסיים של כלכלה והמשפט, עבור לשיווק מערכות מידע, ייעוץ אסטרטגי, אנליסטים, פסיכולוגים, מומחי סייבר ועוד. כתוצאה מכך היקף עבודות הביקורת הקלאסית יורד בחלק מהמשרדים הגדולים אף ל-25% ומטה".

לצד כל אלה, מוסיף קנה, רואים כיום בשוק התפתחות יפה של משרדים בינוניים שאמנם נשארו בינוניים מבחינת גודלם, אך פיתחו התמחות חד-ערכית בנישות ספציפיות, ובהן רשויות מקומיות, מיסוי, מיסוי זר ועוד.

באשר למגמת המעבר של השוק לייעוץ, במקום עבודת הביקורת הקלאסית, אומר הנשיא קנה כי "במשרדים הגדולים היקף עבודת הביקורת ירד לכ-20%-40%, ולא יותר מזה, ולמעשה משרדי רו"ח עסוקים יותר בשירותים נלווים מאשר בראיית חשבון".

הרקע לזה, לדברי קנה, הוא הרווחיות הנשחקת של התחומים הקלאסיים. "זה התחיל בשל השחיקה בשכר הטרחה של רואי החשבון ששלחה אותם ל'רעות בשדות זרים', וכאשר הם הגיעו לשדות האלה, הם גילו שהם גם יותר רווחיים וגם פחות מסוכנים. באמצעות התמחויות אלה היה קל יותר לשווק את התוצרת ולמצב את הפירמה בעלת ההתמחות בשוק".

שינויי נוסף שחל בשוק רואי החשבון וימשיך להתעצם בשנים הבאות הוא המעבר לכלים טכנולוגיים והשימוש בהם כדי לייעל ולזרז את העבודות המסורתיות של רואי החשבון. זאת, על רקע המהפכה הבינלאומית בתחומי הטכנולוגיה ומערכות המידע - מהפכה שנוגעת לכולם, לרבות לעולם החשבונאות והביקורת.

כחלק מהשינוי, משתמשות פירמות ראיית חשבון באמצעים דיגיטליים חדשניים שמקצרים את משך הזמן לעריכת הביקורת, ובמקביל משביחים גם את טיב הביקורת. כך, למשל, משתמשות חלק מהפירמות ברחפנים העוזרים בספירות מלאי על-ידי ניתוח וידיאו, וללא צורך בטייס שמטיס אותם ידנית; וכן נפוץ השימוש באלגוריתמים חכמים היודעים לזהות סיכונים של חברות ולנתח מידע רב במהירות.

לדברי קנה, "השינויים הטכנולוגיים הם פרמטר נוסף הנותן אותותיו כמעט על כל תחום ועיסוק, אם כי שינויים אלה השפיעו פחות על המתודולוגיה של מקצוע ראיית החשבון מכפי שניבאו לפני 20 שנה ויותר. כנראה שהיכולות הבסיסיות של הפעלת שיקול הדעת, שימוש בראיות חיצוניות וכללי ביקורת בסיסיים - נשארו עדיין בתוקף".

"גובר השימוש בבינה מלאכותית ובכלים מתקדמים לניתוח נתונים"

בעשור האחרון עברה דמותו האפרורית של מקצוע ראיית החשבון מהפך, ולצד חידושים טכנולוגיים, מעבר לאוטומציה ולניתוח ממוחשב של ביג-דאטה - הפך רואה החשבון לכזה שמשמש גם כיועץ עסקי, יועץ כלכלי ומנהל סיכונים. לדברי רו"ח יגאל דור, שותף מנהל בפירמת הייעוץ וראיית החשבון Deloitte, "כמו בכל המקצועות שעוברים שינוי - גם עולם ראיית החשבון מתאים עצמו לסביבה דינמית.

"אני מחלק את זה לשני עולמות בהם אנו פועלים - עולם קלאסי של ראיית חשבון דרך ביקורת דוחות כספיים ועולם של ייעוץ. בעולם המסורתי ישנה טכנולוגיה שהולכת ומתפתחת של שימוש בכלים מתקדמים לניתוח נתונים". באמצעות כלים אלו, אומר רו"ח דור, ניתן כיום - כבר בשלב תכנון הביקורת - לזהות סיכונים. "כלים אנליטיים אלו בחלקם היו בשנה האחרונה רק בחיתוליהם, אך באמצעות הכלי 'אנליטיקס' למשל, ניישם בשנה הבאה בערך פי 3 יישומים ממה שיישמנו בשנה שעברה".

עוד התעצמה בשנה החולפת מגמת השימוש באלגוריתמים חכמים לזיהוי סיכונים. "היום יש מערכות שלוקחות חוזה של מאות עמודים ובאמצעות בינה מלאכותית מוצאות נתונים שצריכים לשמש אותנו בביקורת. לקראת סוף השנה הבאה נקבל את הגירסה העברית של השימוש בכלי הזה", אומר דור.

בנוסף, לרשות רואי החשבון עומדים אלגוריתמים חדשים שבוחנים האם פעילות חברה היא חריגה ביחס לחברותיה בשוק, וכן חל מעבר לבדיקות תהליכים כוללים, לפני "בדיקות מבססות". לדברי דור, "הבדיקות החדשות בוחנות את התהליך כולו, בעוד שבדיקות מבססות מוצאות את הסטטיסטיקה רק לגבי תוצאת התהליך - האם עלית על טעות או לא".

באשר לעולם הייעוץ, אומר דור, כי "המקצוע ימשיך וירחיב את יכולות הייעוץ, כשהכי נדרשת היא סינרגיה בין היכולות השונות: אם, למשל, חברה רוצה להיכנס לעולם הדיגיטל, היא צריכה ייעוץ בתחומים שונים, דוגמת סייבר, ניהול ידע, אסטרטגיה דיגיטלית - ונדרשת סינרגיה בין התחומים".

שינוי נוסף שנרשם השנה בשוק ראיית החשבון התרחש בשדה הפעולה של רשות המסים. רואי החשבון הפכו זה מכבר לאורחים שכיחים בחדרי החקירות של הרשות במסגרת חקירות כלכליות של לקוחותיהם, ואולם אם עד כה הסתפקה הרשות בחקירות של רואי חשבון - כשהיא נזקקה למידע שברשותם אודות לקוחותיהם - הרי שלאחרונה עלתה האכיפה עוד מדרגה ורואי החשבון חשופים יותר למעצרים במסגרת אותן חקירות של הלקוחות.

כפי שפורסם ב"גלובס", רשות המסים עצרה לאחרונה את רו"ח אבישי ברדוגו, שותף בכיר במחלקת המסים במשרד קסלמן וקסלמן. רו"ח ברדוגו נעצר עם סמנכ"לית הכספים של חברת אורבוטק, והשניים נחקרו על-ידי רשות המסים בחשד לעבירות מס ב"פרשת ההלוואה" בחברת אורבוטק - ביניהן אי-דיווח של החברה על הכנסות מריבית בגובה של 44.6 מליון שקל בגין הלוואה שניתנה לחברה-בת בלגית.

רואי החשבון לא ששים לדבר על המעצר הזה ועל המשמעויות שלו לשוק ראיית החשבון, ואולם מאחורי הקלעים נרשם פחד. לדברי גורמים שונים בשוק, מדובר בזינוק באכיפה הכלכלית, המאיים משמעותית על רואי החשבון. המעצר, שנתפס בעיני רבים כלא-מוצדק על פניו וככזה שנועד להרתיע בלבד, עלול להוביל לדברי רואי חשבון בכירים לחשש בעת ייעוץ ללקוחותיהם.

ואולם לדברי נשיא לשכת רואי החשבון, יזהר קנה, לא צריך למהר להסיק מסקנות. קנה: "הנושא בחקירה, ולכן יש לנהוג בזהירות בהתייחסות אליו. ממה שאני מכיר את משרד קסלמן, אני מאמין שרשות המסים הייתה יכולה לקבל את אותן תוצאות הנדרשות לה גם ללא מעצר, ובמיוחד ללא מעצר מתוקשר כזה".

האם זה מעיד על עליית מדרגה ביחס של רשויות האכיפה כלפי רואי חשבון? כבר ידוע שרואי החשבון מזומנים חדשות לבקרים לחדרי החקירה במסגרת חקירות של לקוחות, אבל כעת נראה שהרשויות הלכו עוד צעד גדול קדימה. יש מי שכבר אומר שמדובר ברעידת אדמה במקצוע?

קנה: "אני לא חושב שזאת עליית מדרגה. רשות המסים הבהירה בכל הדיונים עם הלשכות המקצועיות את יחסה הזהיר בהקשר למייצגים (רואי חשבון, עורכי דין ויועצי מס) - למעט במקרים בהם יש חשדות חמורים. אני מאוד מקווה שהם טעו בהערכה כאן".