דיור מוגן כדירת מגורים

האם קומפלקס של דיור מוגן יחשב "כדירת מגורים" שהיא מלאי עסקי לצורך מס מכירה? אוסיף חברה ליזום פרויקטים (1998) בע"מ (להלן: "העוררת") מכרה את זכויותיה בקומפלקס שלם של דיור מוגן, הכולל עשרות יחידות של דיור מוגן נפרדות, מרכז כושר, בריכה, מרכז קניות, חדרי טיפולים, חדרי רופאים, מחלקה סיעודית וכיוצ"ב, המצוי במתחם ביה"ח איכילוב בת"א.

העוררת דיווחה על העיסקה לשלטונות מיסוי מקרקעין על-פי סעיף 72 ד' לחוק מיסוי מקרקעין, בשיעור מס מכירה של 0.8% משווי הממכר.

מנהל מס שבח (להלן: "המשיב") דחה את השומה העצמית וקבע לעוררת שומת מס מכירה בשיעור של 2.5% משווי המכירה של הדירות, מן הטעם שהנכס הנמכר משמש לעסקו של הרוכש, ומהווה בית אבות ולא דירת מגורים.

השגתה של העוררת על קביעת המשיב נדחתה, בטענה כי אין עסקינן במכירת "דירת מגורים" אלא בממכר המורכב ממכלול של שימושים קשורים וכולל מספר רב של מ"ר, ולכן מהווה חטיבה אחת של עסק לדיור מוגן. על החלטה זו הגישה העוררת ערר בפני ועדת הערר שליד ביהמ"ש המחוזי בת"א.

המחלוקת בין הצדדים נסובה, למעשה, על פרשנות המונח "דירת מגורים" בסעיף 72ד' לחוק. סעיף 72ד(ב) לחוק קובע שיעור מס מכירה מופחת של 0.8% משווי המכירה ביחס למכירת דירת מגורים שהיא מלאי עסקי, וזאת חלף השיעור הרגיל של 2.5% משווי המכירה.

סעיף 72ד לחוק איננו כולל הגדרה עצמאית של המונח "דירת מגורים", אלא מפנה להגדרת המונח בסעיף 9(ג) לחוק - שעניינו חבות במס רכישה, שם מוגדר מינוח זה כדלקמן:

"דירת מגורים - דירה המשמשת או המיועדת לשמש למגורים, ודירה שבנייתה טרם נסתיימה, למעט דירה שאין עמה התחייבות מצד המוכר לסיים את הבנייה". הגישה שאומצה בפסיקה לעניין פרשנות מונח זה היא, שיש לבוחנו על-פי שני מבחנים מצטברים: ראשית, מבחן אובייקטיבי - האם הדירה לפי טיבה מיועדת לשמש למגורים, ושנית, מבחן סובייקטיבי - האם בכוונת הרוכש לייעד את דירת המגורים לשמש כמגורים.

על-פי המבחן הראשון, יש לבדוק האם לאור מצבה הפיסי של הדירה והמבנה בו היא מצויה היא עשויה ומיועדת לשמש למגורים, וכן האם היא כוללת את כל המתקנים שאמורים להימצא בדירת מגורים, קרי: מתקני חשמל ומים, מטבח, שירותים ומקלחת.

במקרה דנן - קובעת ועדת הערר - מבחינה אובייקטיבית יש לראות בכל אחת מיחידות הדיור כדירת מגורים. מדובר ביחידות דיור במבנה חדש, אשר על-פי המפרט הטכני שלהן עולה כי בכל אחת מהן קיימים המתקנים המאפיינים דירת מגורים, לרבות מתקני חשמל ומים, מטבח, שירותים ומקלחת, ארונות בחדרי שינה, ארונות למכונות כביסה וייבוש ועוד.

כעת עוברת ועדת הערר לדון במבחן הסובייקטיבי. את מרבית חציהם כיוונו הצדדים לעניין קיומו של מבחן זה, כאשר מחד טוענת העוררת, כי עסקינן ב"דיור מוגן", ואילו המשיב טוען מאידך, כי עסקינן ב"בית אבות".

אולם, קובעת ועדת הערר, מה לי "דיור מוגן" ומה לי "בית אבות", באשר אף אחד מהם אינו עומד בהכרח בסתירה למונח "דירת מגורים" לעניין סעיף 9(ג) לחוק.

משנקבע בפסיקה כי לצורך תשלומי ארנונה מסווג בית דיור מוגן, כבמקרה שעסקינן, כבית מגורים, יש לאמץ קביעה זו ככל שהדבר נוגע למבחן האובייקטיבי והסובייקטיבי של הגדרת המונח "דירת מגורים" לעניין סעיף 72ד' לחוק. לפיכך, אין מנוס מלקבוע כי גם מקום בו בעל הנכס מפעיל בו "עסק של דיור מוגן", אין הדבר מונע את סיווג יחידות הדיור כ"דירת מגורים".

אין בעובדה כי המדובר בבניין שלם, הכולל מספר רב של יחידות דיור, כדי להוציא את יחידות הדיור מ-ד' אמות הגדרת "דירת מגורים". סעיף 9(ג1א) (1) לחוק עצמו קובע, כי "במכירת זכות במקרקעין שהם בניין או חלק ממנו שהוא דירת מגורים", דהיינו גם בניין המורכב ממספר דירות מגורים, מהווה דירת מגורים.

גם לאחר שנמצא כי יחידות הדיור עומדות במבחנים של "דירת מגורים" אשר נקבעו בפסיקה, יש לבחון האם פרשנות זו עולה בקנה אחד עם תכלית החקיקה של מס המכירה, דרך הרקע ההיסטורי לחקיקתו.

תכליתו של 72 ד'(ב) לחוק הוא לעודד ולתמרץ קבלנים לבנות דירות למגורים ולמתן את השפעת מס המכירה על מחיריהן, בין היתר, באמצעות הטבת המס האמורה.

משמצאנו כי בית לדיור מוגן, כבמקרה דנן, מהווה בית מגורים לאוכלוסיה המבוגרת, יש להחיל, גם לאור תכלית החקיקה, את שיעור מס המכירה המופחת גם ביחס לדיור מסוג זה. אין הבדל בין מכירת בניין מגורים רגיל הנמכר למשקיעים שונים אשר מטרתם להשכירו לצד ג' (כ"עסק" של השכרה), למכירת בניין שנבנה לצורך השכרת דיור מוגן לאוכלוסיה המבוגרת.

השאלה העולה כעת היא, האם יש לסווג גם את השטחים הנלווים ליחידות הדיור כחלק מיחידות הדיור. שטחים נלווים אלה כוללים, כאמור, בריכה, מרכז קניות, מרכז כושר, לובי, מחלקה סיעודית, חדרי טיפולים, חדרי רופאים, משרדים של העוררת וכיוצ"ב, ונועדו לשמש, בעיקר, את דיירי היחידות.

יש לבחון האם לשטחים הנלווים יש זיקה ממשית ליחידות הדיור, המהוות את עיקר הנכס, או שמא לראות בהם יחידה עצמאית מיחידות הדיור.

ברור כי אין העוררת זכאית למס מכירה מופחת בגין מכירה של החלק העסקי של הפרויקט, אשר נועד לאפשר לרוכשת להעניק את השירותים הנוספים לדיירי היחידות, שירות אשר מנותק מאופיו של הבניין כבית מגורים.

התוצאה הסופית: נקבע כי יח"ד המוגן באות ב-ד' אמות המינוח "מכירת דירת מגורים שהיא מלאי עסקי", שלא כך לגבי השטחים הציבוריים הנלווים לקומפלקס של הדיור המוגן, אשר אינם חלק מיחידות הדיור.

ו"ע 1134/02.

ועדת הערר ליד ביהמ"ש המחוזי בת"א.

בהרכב: ע. זמיר - שופט בדימוס (יו"ר), והחברים: עו"ד מרגליות ורו"ח פרידמן.

בשם העוררת - עו"ד א. ללצ'וק.

בשם המשיב - עו"ד פורר.